第八节 固定资产和投资性房地产

　　一、固定资产

　　(一)固定资产的特征和分类

　　1.固定资产的特征。

　　固定资产是指同时具有以下特征的有形资产：(1)为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有;(2)使用寿命超过一个会计年度。

　　2.固定资产的分类。

　　(1)按经济用途分类，可分为生产经营用固定资产和非生产经营用固定资产。

　　(2)综合分类，即按固定资产的经济用途和使用情况等综合分类，可把企业的固定资产划分为七大类。

　　(二)固定资产的账务处理

　　1.固定资产核算应设置的会计科目。

　　为了反映和监督固定资产的取得、计提折旧和处置等情况，企业应当设置“固定资产”、“累计折旧”、“在建工程”、“工程物资”、“固定资产清理”等科目进行核算。企业固定资产、在建工程、工程物资发生减值的，还应当设置“固定资产减值准备”、“在建工程减值准备”、“工程物资减值准备”等科目进行核算。

　　2.固定资产的取得。

　　(1)外购固定资产。企业外购的固定资产，应按实际支付的购买价款、不可抵扣的相关税费、使固定资

　　产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等，作为固定资产的取得成本。

　　(2)建造固定资产。

　　企业自行建造固定资产，应按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，作为固定资产的成本。

　　3.固定资产的折旧。

　　(1)计提折旧的范围。除以下情况外，企业应当对所有固定资产计提折旧：①已提足折旧仍继续使用的固定资产;②单独计价入账的土地。

　　(2)固定资产折旧方法。

　　企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择固定资产折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。

　　固定资产应当按月计提折旧，计提的折旧应当记入“累计折旧”科目，并根据用途计入相关资产的成本或者当期损益。企业自行建造固定资产过程中使用的固定资产，其计提的折旧应计入在建工程成本;基本生产车间所使用的固定资产，其计提的折旧应计入制造费用;管理部门所使用的固定资产，其计提的折旧应计入管理费用;销售部门所使用的固定资产，其计提的折旧应计人销售费用;经营租出的固定资产，其计提的折旧额应计入其他业务成本。

　　4.固定资产的后续支出。

　　固定资产的后续支出是指固定资产在使用过程中发生的更新改造支出、修理费用等。

　　固定资产的更新改造等后续支出，满足固定资产确认条件的，应当计入固定资产成本，如有被替换的部分，应同时将被替换部分的账面价值从该固定资产原账面价值中扣除;不满足固定资产确认条件的固定资产修理费用等，应当在发生时计入当期损益。

　　5.固定资产的处置。

　　固定资产处置包括固定资产的出售、报废、毁损、对外投资、非货币性资产交换、债务重组等。处置固定资产应通过“固定资产清理”科目核算。

　　6.固定资产清查。

　　企业应定期或者至少于每年年末对固定资产进行清查盘点，以保证固定资产核算的真实性，充分挖掘企业现有固定资产的潜力。在固定资产清查过程中，如果发现盘盈、盘亏的固定资产，应填制固定资产盘盈盘亏报告表。清查固定资产的损溢，应及时查明原因，并按照规定程序报批处理。

　　7.固定资产减值。

　　固定资产在资产负债表日存在可能发生减值的迹象时，其可收回金额低于账面价值的，企业应当将该固定资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。

　　固定资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。

　　二、投资性房地产

　　(一)投资性房地产内容

　　投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。主要包括已出租的土地使用权、持有并准备增值后转让的土地使用权和已出租的建筑物。投资性房地产应当能够单独计量和出售。

　　1.投资性房地产的范围。

　　(1)已出租的土地使用权。(2)持有并准备增值后转让的土地使用权。(3)已出租的建筑物。

　　2.不属于投资性房地产的范围。

　　下列项目不属于投资性房地产：(1)自用房地产。(2)作为存货的房地产。

　　(二)投资性房地产的账务处理

　　1.投资性房地产核算应设置的会计科目。

　　为了反映和监督投资性房地产的取得、后续计量和处置等情况，企业应当设置“投资性房地产”、“投资性房地产累计折旧(摊销)”、“公允价值变动损益”、“其他业务收入”、“其他业务成本”等科目进行核算。投资性房地产作为企业主营业务的，应当设置“主营业务收入”和“主营业务成本”科目核算相关的损益。

　　企业采用成本模式计量的投资性房地产发生减值的，还应当设置“投资性房地产减值准备”科目进行核算。

　　2.投资性房地产的取得。

　　(1)外购的投资性房地产。企业外购的房地产，只有在购入的同时开始出租或用于资本增值，才能作为投资性

　　房地产加以确认。外购投资性房地产的成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。

　　(2)自行建造的投资性房地产。

　　企业自行建造或开发的房地产，只有在自行建造或开发活动完成的同时开始出租或用于资本增值，才能将自行建造的房地产确认为投资性房地产。自行建造投资性房地产的成本，由建造该项房地产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成，包括土地开发费、建筑成本、安装成本、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。建造过程中发生的非正常性损失，直接计入当期损益，不计入建造成本。

　　(3)内部转换形成的投资性房地产。

　　企业将作为存货的房地产或将自用的建筑特等转换为投资性房地产的，应当按照该项存货或建筑物等在转换日的账面价值或公允价值作为投资性房地产在转换日的成本;在转换日存货或自用建筑物等的账面价值高于公允价值的差额计入公允价值变动损益，在转换日存货或自用建筑物等的账面价值低于公允价值的差额计人资本公积。

　　3.投资性房地产的后续计量。

　　(1)采用成本模式进行后续计量的投资性房地产。

　　企业采用成本模式进行后续计量的投资性房地产，应当按照固定资产或无形资产的有关规定，按期(月)计提折旧或进行摊销。投资性房地产存在减值迹象的，经减值测试后确定发生减值的，应当计提减值准备。

　　(2)采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产。

　　企业有确凿证据表明其投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。

　　投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量的，不计提折旧或摊销，企业应当以资产负债表日的公允价值为基础，调整其账面余额。

　　(3)投资性房地产后续计量模式的变更。

　　为保证会计信息的可比性，企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，且能够满足采用公允价值模式条件的情况下，才允许企业对投资性房地产从成本模式计量变更为公允价值模式计量。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值之间的差额，调整期初留存收益。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。

　　4.投资性房地产的处置。

　　企业出售、转让、报废投资性房地产或者发生投资性房地产毁损，应当将处置收入扣除其账面价值和相关税费后的金额计入当期损益。同时，将原计人该项投资性房地产的公允价值变动转出，由公允价值变动损益转为其他业务收入。

　　如果存在原转换日计入资本公积的金额，也一并结转，由资本公积转为其他业务收入。