第四节 存货
存货是比较有特点的资产项目之一，把握这类知识点只需要关注几点：入账价值、发出成本、期末计价(这里说的几点只是综合归纳出来的，目的是帮助大家把握整体知识点和理顺思路，在具体学习的时候还要查看相关具体知识)
一、存货的概念及内容(与旧教材区别不大)
(一)存货的概念
存货是指企业在正常生产经营过程中持有以备出售的产成品或商品，或者为了出售仍然处于生产过程的在产品，或者将在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料、物料等。
存货包括：原材料、在产品、半成品、产成品、商品、包装物、低值易耗品、委托代销商品等。
例如，在下列选项中，属于存货的有：( )
A企业接受来料加工的代制品
B存放于企业的代修品
C包装物
D为了购建固定资产而专门购入的材料
答案：ABC
解析：为购建固定资产而专门购入的材料属于工程物资，是长期资产，不属于流动资产，所以不属于存货;代制品和代修品视同企业的产品，属于本企业存货;有些题中还可能将用于贮存本企业产品的大型容器(如贮油罐)包含在包装物中，实际上这些资产是属于固定资产，价值小的一些用品也可以归为低值易耗品。
除此以外，委托代销商品是指企业委托其他单位销售的产品，也属于本企业的存货。
本部分内容考生特别注意：代制品、代修品、委托销售商品、工程物资。
(二)存货的初绐计量
存货成本的的分类及构成：
存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。
1、采购成本
采购成本包括买价和相关税费。如果企业是一般纳税人，而销售方也是一般纳税人，开具的是增值税专用发票，增值税专用发票的价款包括两部分：价格和增值税。增值税应该记入“应交税金-应交增值税(进项税)”，而不是记入存货成本。如果购买方是小规模纳税人，那么增值税的金额将记入存货成本。进口关税、消费税、资源税等税金，也是计入存货成本的。如果购入的存货是农产品或废旧物资，虽然购买方不能取得增值税专用发票，但是按照税法规定，可以按照一定比例计算进项税，并予以抵扣。存货采购过程中发生的有些费用，如仓储费、运输费、包装费、途中的合理损耗、入库前的挑选整理费等费用，计入存货采购成本。入库前发生的与采购存货有关的合理费用都计入存货成本。
注意：商品流通企业采购商品过程中发生的费用，一般情况下，计入存货采购成本。如果采购费用金额比较小，可以在发生时直接计入当期损益。如果商品流通企业发生的采购费用无法分清归属，可以先不计入采购成本。在期末，对于销售的存货部分应该负担的采购费用，计入当期损益，余下的采购费用计入未出售的存货的成本。(今年变化的内容)
采购成本的构成当中，对考生而言重要程度依次为：采购费用、税金、价格。
采购成本的构成当中，对考生而言重要程度依次为：采购费用、税金、价格。老师总结的很好，大家复习的重心也要相应转换，这样有针对性的复习对于掌握考点是非常有好处的。
2、加工成本
直接人工成本。如果所加工的商品与人工有直接的受益关系，那么工人的薪酬就直接计入该产品的成本。人工成本与产品之间如果不存在直接的受益关系，而是多项产品受益，那么工人的薪酬就计入制造费用，期末再按照一定的标准进行分配。
3、其他成本
注意：为特定客户设计产品所发生的设计费用计入存货成本。
补充内容：这些内容大家尽量掌握，可能会有超纲题，还是多学一点的好
※ 运输途中发生的合理损耗，计入存货成本。
※ 委托外单位加工的存货，向对方提供原材料、支付加工费、产品往来的运输费及相应的税金，这些支出当中，原材料、加工费、运费都计入委托加工物资成本。
需要特别注意的是增值税的处理：
①如果本企业是增值税一般纳税人，且对方开具的是增值税专用发票，那么增值税应计入“应交税金-应交增值税(进项税)”，价款计入存货成本。
②如果本企业是小规模纳税人，无论对方开具的发票是否为增值税专用发票，增值税都计入存货成本。
还应特别注意的是，如果委托加工的产品是应缴纳消费税的产品，在支付的款项当中包含的产品应缴纳的消费税(由受托方代扣代缴)是否计入产品成本，分以下两种情况：
①委托方收回产品后继续加工的，受托方代扣代缴的消费税计入“应交税金-应交消费税”科目借方。继续加工完工后的产品在销售时，再以其销售价格计算应缴纳的消费税，计入“应交税金-应交消费税”科目贷方。这个科目贷方与借方的差额就是该产品实际应交的消费税。
②委托方在收回产品后直接出售的，受托方代扣代缴的消费税计入委托加工物资成本。
※仓储费用：企业在存货入库以后发生的仓储费用，计入当期损益;如果存货入库后为了达到下一个生产程序必须进行的仓储发生的费用，则计入存货成本。例如购入A材料用于生产B产品，在A入库后发生的仓储费用，计入当期损益;将A材料加工成为B之前需要经过C这个在产品阶段，并且C产品必须在仓库存放一段时间，然后再加工成为B产品。那么发生的仓储费用就计入B产品成本。
※非正常消耗的人工费用、材料和制造费用，也不能计入存货成本。例如材料因自然灾害损耗，这些损耗就不能计入存货成本，而是计入当期损益。
(三)发出存货的计价(这也是重点之一，有些灵活的地方不要死记公式)
发出存货计价有不同的方法，实际成本计价和计划成本计价。在商品流通企业，发出存货核算有特殊的方法，有个别计价法、先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法等(后进先出法已经取消)。
个别计价法适用于不可替代使用的存货或者价值较高的特种存货。先进先出法核算过程烦琐，适用于存货价格不稳定变动大且收发存货又比较多的情况，其工作量较大。它的特点是：在物价持续上升时，期末存货成本接近于市价，而发出成本偏低，会高估企业当期利润和库存存货价值;反之，会低估企业存货价值和当期利润。加权平均法包括月末一次加权平均法和移动加权平均法。
期初存货成本+本期购入存货的成本-本期发出存货的成本=期末存货成本
该公式可变为：
期初存货成本+本期购入存货的成本=期末存货成本+本期发出存货的成本
月末一次加权平均法是以上月初存货数量加本月全部进货数量作为权数，去除上月初存货成本加本月全部进货成本，计算出存货的加权平均单位成本，以此为基础计算本月发出存货的成本和期末存货的成本。采用移动加权平均法只在月末一次计算加权平均单价，比较简单，有利于简化成本计算工作，但由于平时无法从账上提供发出和结存存货的单价及金额，因此不利于存货成本的日常管理与控制。
期初存货成本+本期购入存货的成本-本期发出存货的成本=期末存货成本
上述公式可以进一步推广：商品流通企业采用的存货发出的计价方法是售价金额核算法。教材P99的售价金额核算法下的公式商品进销差价率。月末一次加权平均法以及移动加权平均法，都可以运用上述公式来计算。
计划成本法下，也可以用期初存货成本和本期购入存货的成本去找期末存货成本和本期发出存货的成本的方法。已知购入材料的实际成本和计划成本，同时已知发出存货的计划成本，求发出存货(销售)的实际成本。
发出存货的计划成本±存货成本差异=发出存货的实际成本
存货成本差异=发出存货的计划成本*差异率
差异率的公式见教材P92页。
教材P84、P92和P99的公式的运用一定要会计算。要利用这个总公式：期初存货成本+本期购入(增加)存货的成本-本期发出(减少)存货的成本=期末存货成本
二、原材料(属于存货中比较复杂的一个点，需要大家多下功夫，计划成本差异，委托加工物资，期末盘点和计价，减值)
(一)采用实际成本核算
采用实际成本核算，需要开设“原材料”、“在途物资”、“应付账款”、“预付账款”等相关的账户。
(1)货款已经支付，同时材料已验收入库(货到单到)
发票账单与材料同时到达的采购业务，企业材料已验收入库，因此应通过“原材料”科目核算，对于增值税专用发票上注明的可抵扣的进项税额，应借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目。
(2)货款已经支付，材料尚未到达或尚未验收入库(单到货未到)
原材料尚未到达或尚未验收入库的采购业务，应通过“在途物资”科目核算;待材料到达、入库后，再根据收料单，由“在途物资”科目转入“原材料”科目核算。
(3)货款尚未支付，材料已经验收入库(货到单未到)
发票账单未到也无法确定实际成本，当时暂不入账，待期末按照暂估价值先入账，但是，下期初做相反的会计分录予以冲回，收到发票账单后再按照实际金额记账。即，对于材料已到达并已验收入库，但发票账单等结算凭证未到，货款尚未支付的采购业务，应于期末，按材料的暂估价值，借记“原材料”科目，贷记“应付账款——暂估应付账款”科目。下期初做相反的会计分录予以冲回，以便下月付款或开出、承兑商业汇票后，按正常程序，借记“原材料”、“应交税费——应交增值税(进项税额)”科目，贷记“银行存款”或“应付票据”等科目。
(4)货款已经预付，材料尚未验收入库
例如：某企业采购一批钢材，该批钢材的货款100 000元，增值税17 000元，根据与某钢厂的购销合同规定，先预付了30 000元的货款，所欠款项以银行存款付讫。
会计处理：
借：预付账款 30000
贷：银行存款 30000
(1)材料入库时：
借：原材料 100 000
应交税费——应交增值税(进项税额) 17 000
贷：预付账款 117000
(2)补付货款时：
借：预付账款 87000
贷：银行存款 87000
如果企业没有支付所欠货款的87000，此时会出现“预付账款”的贷方余额，。
例：“预付账款”的贷方余额87000元应该填列在“资产负债表”的()
A、应付账款 B、预付账款 C、应收账款 D、预收账款
答案：A
对于存货，如果采用的是计划成本核算的情况下，需要开设“材料采购”账户，借方反映购入材料的实际成本，贷方反映验收入库材料的计划成本。实际和计划的不相吻合，就会形成材料成本差异。“材料成本差异”借方形成的是超支差(实际成本大于计划成本)，贷方形成的是节约差(实际成本小于计划成本)。
老师在举例时有口误，应是“节约差形成是在‘材料成本差异’的贷方”。
企业日常采用计划成本核算的，发出的材料成本应由计划成本调整为实际成本，通过“材料成本差异”科目进行结转，按照所发出材料的用途，分别记入“生产成本”、“制造费用”、“销售费用”、“管理费用”等科目。
期末时，要分配材料成本差异。材料成本差异的借方反映的是超支差，分配就要在贷方，借：生产成本;贷：材料成本差异。如果是节约差，形成差异在贷方，分配时还让它在贷方，就要使用红字来反映，借记“生产成本”、“制造费用”、 “管理费用”;贷记 “材料成本差异”。 又现红字，特别关注一下吧，记住方框代替啊
请看教材P90的【例2-34】和P91的【例2-38】
再看教材P92的【例2-40】
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三、包装物
1.生产领用包装物的会计处理
请看教材P93的【例2-41】
生产领用包装物，应根据领用包装物的实际成本或计划成本，借记“生产成本”科目，贷记“周转材料——包装物”、“材料成本差异”等科目。
2.随同商品出售包装物的会计处理
随同商品出售且单独计价的包装物，一方面应反映其销售收入，计入其他业务收入;另一方面应反映其实际销售成本，计入其他业务成本。
随同商品出售而不单独计价的包装物,应按其实际成本计入销售费用，借记“销售费用”科目，贷记“周转材料——包装物”、“材料成本差异”等科目。
如果包装物是出租或者出借的，出租的租金收入记入“其他业务收入”，包装物的摊销应该记入“其他业务支出”。出借包装物是没有收入的，包装物的摊销就应该作为“销售费用”。
四、低值易耗品
低值易耗品通常被视同存货，作为流动资产进行核算和管理，一般划分为一般工具、专用工具、替换设备、管理用具、劳动保护用品、其他用具等。低值易耗品的摊销方法有一次转摊法和五五摊销法。
采用一次转销法摊销低值易耗品，在领用低值易耗品时，将其价值一次、全部计入有关资产成本或者当期损益，主要适用于价值较低或极易损坏的低值易耗品的摊销。
采用五五摊销法摊销低值易耗品，低值易耗品在领用时先摊销其账面价值的一半，在报废时再摊销其账面价值的另一半。即低值易耗品分两次各按50%进行摊销。在采用五五摊销法的情况下，需要单独设置“周转材料——低值易耗品——在用”、“周转材料——低值易耗品——在库”和“周转材料——低值易耗品——摊销”明细科目。
五、委托加工物资
委托加工物资成本中包括税的部分，可能包括增值税，委托方是小规模纳税企业，开来的增值税专用发票，此时的增值税应该记入委托加工物资成本。消费税是否记入委托加工物资成本，要具体分析是连续加工还是直接出售。如果是直接出售就不能记入“应交税费”，而是记入委托加工物资成本;教材P96的【例2-49】，收回以后继续加工，支付的消费税应该记入“应交税费——应交消费税” 账户的借方。
例如：某企业有一批原材料，委托外单位加工，计划成本100万元，材料成本差异率1%，支付运杂费2万元，支付加工费10万。该企业为一般纳税企业。委托加工的物品为应纳消费税的物品，消费税税率为10%，增值税税率17%。该企业收回应纳消费税物品后继续加工。问：收回委托加工物资的入账价值是多少?
收回委托加工物资的入账价值=100+1+2+10=113万
解析：该企业为一般纳税企业，所以增值税不能记入委托加工物资成本，而应该该10*17%记入“应交税费——应交增值税” 的借方(老师此处口误)。企业收回应纳消费税物品后继续加工，消费税应该记入“应交税费——应交消费税” 账户的借方。
六、库存商品
商品流通企业发出的库存商品，可能采用毛利率法或者售价金额法(进销差价法)。毛利率法要确定销售成本，要计算毛利。售价减去毛利就是销售成本。毛利就是销售的售价乘以毛利率。如果销售还有退货或折让，要从收入中扣除，销售额实际上是销售净额。
七、存货清查
存货清查是指通过对存货的实地盘点，确定存货的实有数量，并与账面结存数核对，从而确定存货实存数与账面结存数是否相符的一种专门方法。对于存货的盘盈盘亏，应填写存货盘点报告(如实存账存对比表)，及时查明原因，按照规定程序报批处理。企业清查的各种存货损溢，应查明原因，在期末结账前处理完毕。单独开置“待处理财产损溢”账户，借方反映的是发生的盘亏，贷方反映的是存货的盘盈。
发生的盘亏和盘盈按照规定的程序报批，要进行报批后的处理，从待处理财产损溢转出。企业发生存货盘亏及毁损，在按管理权限报经批准后，对于应由保险公司和过失人的赔款，应记入“其他应收款”科目;属于一般经营损失的部分，记入“管理费用”科目，属于非常损失(意外灾害损失)的部分，记入“营业外支出”科目。
八、存货减值
资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，计入当期损益，应按存货可变现净值低于成本的差额，借记“资产减值损失——计提的存货跌价准备”科目，贷记“存货跌价准备”科目。以前减记存货价值的影响因素已经消失的，按恢复增加的金额，借记“存货跌价准备”科目，贷记“资产减值损失——计提的存货跌价准备”科目，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。
例如：2006年12月31日时，存货的成本是100万元，可变现净值只有90万元，所以2006年12月31日计提存货跌价准备10万元，会计处理为：
借：资产减值损失——计提的存货跌价准备 100 000
贷：存货跌价准备 100 000
到了2007年12月31日，假如该存货还未出售，可变现净值回升到94万元，此时要把原来计提的存货跌价准备冲销。
借：存货跌价准备 40 000
贷：资产减值损失——计提的存货跌价准备 40 000
如果2007年12月31日，回升了14万元，可变现净值是104万，原计提减值准备的时候计提了10万，此时最多冲销10万。
借：存货跌价准备 100 000
贷：资产减值损失——计提的存货跌价准备 100 000
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