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【例题】华鑫股份有限公司成立于2003年3月1日，为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17%;所得税核算采用应付税款法，所得税税率为33%;按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取法定公益金。 2005年发生如下经济业务：
(1)-(4)
要求：
①说明上述业务是会计政策变更、会计估计变更，还是会计差错更正。
②对涉及调整会计报表年初数和上年数的业务，编制相应的会计分录。
③填列2005年度会计报表相关项目调整数。(金额单位用万元表示)。
(1)公司2004年12月31日前对坏账采用直接转销法核算，从2005年1月1日起改按备抵法核算，按应收账款余额的5%计提坏账准备。公司2003年未发生坏账，2003年12月31日应收账款余额为40万元;2004年发生坏账2万元，2004年12月31日应收账款余额为100万元。
【解析】
◆这是一个政策变更，由原来的直接转销法变更为备抵法。但备抵法中的余额百分比法、账龄分析法、赊销百分比法、个别认定法，这些方法的变更属于估计变更。
题目扩展：如果原来企业计提坏账准备采用备抵法，按固定比例5‰计提坏账准备，现在改按坏账的可能性确定比例，也就是说原来固定的比率改为按实际情况确定的比例，这是政策变更，而不是估计变更。
本题由直接转销法变更为备抵法属于政策变更，政策变更的情况下，我们要进行追溯调整，在追溯调整时，必须知道新的政策和旧的政策确认损益的数额。
2003年没有发生坏账，因此在旧的政策直接转销法下，2003年的损失费用为0，但在备抵法下，坏账准备是按余额百分比法计提，2003年末，应收账款余额为30万，则2003年计提的坏账准备=40×5%=2万元，并计入“管理费用”。旧政策和新政策之间的差为2万元。
2004年企业发生坏账2万元，直接抵销法下，发生坏账的数额就是计入损失的数额，这2万应该计入当期的管理费用;对于新政策下，年末坏账准备余额=100×5%=5万元，所以2004年应该计提的坏账准备=5-(2-2)=5万元，新政策和旧政策之间的差额为3万。
由于2003年差额为2万，2004年差额为3万，一共差额为5万，也就是说累积影响数是5万。累积影响数是5万就本题而言是正确的，但这种思维方法是不对的，因为本题采用的是应付税款法，税前影响额5万对所得税并没有产生影响。如果将题改变，即企业采用的是纳税影响会计法，这时应该考虑税法上是如何要求的，假如税法上可以采用备抵法计提坏账，但只允许最高按5‰的比例计提，超过5‰的部分应该纳税，这时应调整对所得税的影响额。
◆会计处理为，
借：利润分配-未分配利润 5
贷：坏账准备 5
借：盈余公积 0.75(5×15%)
贷：利润分配-未分配利润 0.75
☆题目扩展：如果企业采用纳税影响会计法的情况下，这中间应加上一笔，处理为，
借：递延税款
贷：利润分配-未分配利润
◆关于调整会计报表年初的数字。2005年1月1日由直接抵销法转为备抵法的，调整会计报表在政策变更的条件下，调整的是变更当年的资产负债表和利润表，也就是说2005年12月31日的资产负债表和2005年度的利润表：
调整资产负债表的年初数栏。本题资产负债表项目年初数栏目的调整，应收账款应调减5万、未分配利润调减4.25万元、盈余公积调减0.75万元。
注意：2005年1月1日变更，是在日后时期内，是否是日后事项，按日后事项调整?
这是日后事项，但这不是日后调整事项,而是日后非调整事项，在2004年12月31日资产负债表的附注中要进行说明的，调整2005年报表的年初数和上年数。
(2)公司2004年1月1日开始计提折旧的一台管理用设备，原始价值3.1万元，预计净残值0.1万元，原估计使用年限为6年，按平均年限法计提折旧。由于技术因素以及更新办公设施的原因，已不能按原定使用年限计提折旧。于2005年1月1日将设备的折旧年限改为5年，预计净残值为0.1万元。
【解析】这是固定资产折旧的年限发生变化，一般情况下，这是属于估计变更的，估计变更是采用未来适用法来进行核算的，因此不需要调整2005年报表的年初数和上年数。
☆题目扩展：如果企业是首次执行新企业会计制度，则按政策变更来处理，既调整会计报表，又编制会计分录。
(3)2005年5月10日，公司发现2004年度的一台管理用设备少提折旧0.1万元。
【解析】2005年5月非日后时期发现以前年度的差错，而且差错比较小，只有1000元的差错。这个属于差错的问题，属于非日后期间不重大的会计差错，因此也不用去调整2005年会计报表的年初数，直接作为当期业务进行处理即可。
☆题目扩展：要求，涉及到上述的经济业务做相关的会计处理。则应进行相关的会计处理。
借：管理费用 0.1
贷：累计折旧 0.1
(4)公司2005年6月10日发现，2004年漏记了一项无形资产的摊销费用10万元，所得税申报表中也没有包括这笔费用。该项业务对报表使用者阅读公司财务报告有重大影响。按照税法规定，企业在纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应计未计费用、应提未提折旧等，不得转移以后年度补扣。
【解析】公司2005年6月10日发现，2004年漏记了一项无形资产的摊销费用10万元。2005年6月时2004年的会计报表已经报送出去，故此项经济业务属于非日后时期发现的以前年度的重大会计差错，因此应该调整本年度年初留存收益的数额。
另外，所得税申报表中也没有包括这笔费用，该项业务对报表使用者阅读公司财务报告有重大影响。按照税法规定，企业在纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应计未计费用、应提未提折旧等，不得转移以后年度补扣，也就是当年应该计入费用，而没计的，使所得税多交啦，则在2005年发现了也不能进行补扣。
由于这是一个重大的会计差错，因此应该调整报告年度的资产负债表的年初数和利润表的上年数，调整前的账务处理为：
补提无形资产摊销费用：
借：以前年度损益调整 10
贷：无形资产 10
将以前年度损益调整科目余额转入利润分配：
借：利润分配-未分配利润 10
贷：以前年度损益调整 10
调整利润分配有关数字：
借：盈余公积 1.5
贷：利润分配-未分配利润 1.5
调完账以后，再调整2005年的会计报表：
发现以前年度的重大会计差错应该调整发现当年的资产负债表的年初数，无形资产调减10万元，盈余公积调减1.5万元，未分配利润调减8.5万元。
利润表和利润分配表上年数栏目的调整：
管理费用调增10万元，提取法定盈余公积调减1万元，提取法定公益金调减0.5万元，未分配利润调减8.5万元。
☆题目扩展：2005年1月发现2004年的差错，2005年2月才批准报出，也就是说应该是资产负债表日后事项，则在账务处理上和前面没有太多差别，只是调整会计报表不同，此时应该调整2004年的会计报表。
小结：将政策变更、估计变更、差错更正集中在一道题中，但仍然不能称其为是一道综合的问题，如果这题不仅有计提坏账准备，还有计提存货跌价准备的问题，还有固定资产计提折旧的问题，还有无形资产摊销的的问题等，这样完全可以成为一个综合题。
考生应该把握政策变更、估计变更、差错更正在日后时期发生的问题。
二、资产负债表日后事项。
资产负债表日后事项是一个比较重要的内容，虽然在2005年的考试中出过这样的综合题，但是考生也不能轻视这方面的问题，出现非调整事项、调整事项的判别，调整事项的调整，编制会计分录并调整会计报表的可能性仍然还有，更可能出现日后事项的问题与前面所讲的政策变更、估计变更以及差错更正的问题结合的问题。
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