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第 八 章　非货币性资产交换

　　本章2007年以客观题形式考查了3分的内容，2006年由于准则刚颁布但尚未执行，考试时没有考查，2005年以客观题形式考查了3分左右的内容。本章知识点既可以考查客观题，也可以考查主观题，本章属于相对比较重要的一章。

　　本章主要内容：

　　1.掌握非货币性资产交换的认定
　　2.掌握非货币性资产交换的会计处理
　　
第一节　非货币性资产交换的认定

　　一、非货币性资产的界定
　　非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。
　　货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括库存现金、银行存款、其他货币资金、应收账款和应收票据以及债券投资等。
　　注意：这里的“债券投资”指准备持有至到期的债券投资。对于企业持有的股权投资，不属于货币性资产。

　　二、非货币性资产交换
　　非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。
　　考点：当交换涉及到补价时，如何来认定非货币性资产交换。
　　通常情况下，当交换双方非货币性资产公允价值不等时，会涉及到补价。认定涉及少量货币性资产的交换为非货币性资产交换，通常以补价占整个资产交换金额的比例低于25%作为参考。即，以补价除以非货币性资产公允价值较高方的交换资产公允价值之和，若比例小于25%，则认定为非货币性资产交换；若比例高于25%（含25%），则认定为以货币性资产取得非货币性资产。
　　
第二节　非货币性资产交换的确认和计量

　　一、总的处理原则和思想
　　（一）非货币性资产交换的会计处理模式
　　非货币性资产交换的会计处理有两种处理模式，一种是公允价值模式，另一种是账面价值模式。
　　公允价值模式下总的处理思路，以换出资产的公允价值作为换入资产的入账价值。如果有确凿证据表明换入资产公允价值更可靠，则也可以直接以换入资产的公允价值作为其入账价值。针对中级实务考试来讲，如果没有特别说明，均以换出资产的公允价值作为换入资产的入账价值的思路处理即可。
　　账面价值模式下总的处理思路，以换出资产的账面价值作为换入资产的入账价值。
　　（二）会计处理模式的选择
　　当同时符合下列两个条件时，应采用公允价值模式来处理：
　　1.交易具有商业实质；
　　2.换出资产或换入资产公允价值能够可靠计量。
　　其他的情况，应采用账面价值模式来处理。
　　商业实质的判断
　　满足下列条件之一的非货币性资产交换具有商业实质：
　　①换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同。
　　风险、时间和金额这三方面只要有一项不同，就具有商业实质。
　　②换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。

　　二、具有商业实质且公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换的会计处理
　　公允价值模式下账务处理的总原则：以换出资产的公允价值确定换入资产的入账价值。如果涉及到税费，应考虑计入换入资产的入账价值；如果涉及到补价，要分别收到补价方和支付补价方来分别考虑。
　　（一）不涉及补价的会计处理
　　不涉及补价的，应当按照换出资产的公允价值加上支付的相关税费作为换入资产的入账价值。
　　其中，公允价值的确定方法、层次：
　　（1）资产本身有公允价值，存在活跃的市场，可以直接得出资产的公允价值；
　　（2）资产本身无活跃的市场，但同类或类似的资产存在活跃的市场且价值可靠；
　　（3）资产本身无公允价值，且同类或类似的资产也不存在活跃的市场，则应采用一定的估值技术来确定其公允价值。
　　如果上述方法 均无法确定公允价值，则应采用账面价值模式计量。
　　【例8—1】甲公司以其使用中的账面价值为850 000元（原价为1 000 000元，累计折旧为150 000元，未计提减值准备）的一台设备换入乙公司生产的一批钢材，钢材的账面价值为800 000元。甲公司换入钢材作为原材料用于生产产品，乙公司换入设备作为固定资产管理。设备的公允价值为1 000 000元，钢材的公允价值为1 000 000元。甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为l7%，计税价格等于公允价值。假定甲、乙公司不存在关联方关系，交易价格公允，交易过程除增值税以外不考虑其他税费，且乙公司因换入设备而涉及的增值税进项税额不得抵扣。
　　（说明：本题教材中处理有问题，与本章后面例题的处理思路不一致，不同授课老师在授课时都会将题目或答案有所更改，学员学习时注意理解老师的讲授思路即可。）
　　【答疑编号11080101：针对该题提问】
　　本例中，甲公司以其使用中的设备换入乙公司的一批钢材，换入的钢材作为原材料并用于生产产品，其流动性相对较强，而原作为自己生产使用的设备的价值随着使用而逐渐地转换至所生产的产品成本中，并通过产品的出售而收回。甲公司换入的钢材的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出的设备显著不同，因而该交换交易具有商业实质。同时，甲公司和乙公司换出和换入资产的公允价值均能够可靠地计量。
　　据此，甲公司与乙公司的账务处理如下：
　　【答案】（1）甲公司：
　　甲公司换入钢材的公允价值与其换出设备的公允价值相同，甲公司换入的钢材作为原材料核算。甲公司以换出设备的公允价值作为换入钢材的成本。

2008会计职称《中级会计实务》讲义10（徐经长）