(二)可供出售金融资产

　　1.可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益。该转出的累计损失，为可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊销金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。

　　2.对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益(资产减值损失)。

　　可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。但是，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。

　　【例题17】在已确认减值损失的金融资产价值恢复时，下列金融资产的减值损失可以通过损益转回的有(　　)。

　　A.持有至到期投资的减值损失

　　B.贷款及应收款项的减值损失

　　C.可供出售权益工具投资的减值损失

　　D.在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资

　　【答案】 AB

　　【解析】 按照企业会计准则的规定，可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回，应该通过资本公积转回。但是，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。

　　3.可供出售金融资产发生减值后，利息收入应当按照确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率作为利率计算确认。

　　P103～104

　　【例6-12】20×5年1月1日，ABC公司按面值从债券二级市场购入MNO公司公开发行的债券10 000张，每张面值100元，票面利率3%，划分为可供出售金融资产。20×5年12月31日，该债券的市场价格为每张100元。

　　20×6年，MNO公司因投资决策失误，发生严重财务困难，但仍可支付该债券当年的票面利息。20×6年12月31日，该债券的公允价值下降为每张80元。ABC公司预计，如MNO公司不采取措施，该债券的公允价值预计会持续下跌。

　　20×7年，MNO公司调整产品结构并整合其他资源，致使上年发生的财务困难大为好转。20×7年12月31日，该债券(即MNO公司发行的上述债券)的公允价值已上升至每张95元。

　　假定ABC公司初始确认该债券时计算确定的债券实际利率为3%，且不考虑其他因素。

　　(1)20×5年1月1日购入债券

　　借：可供出售金融资产——成本　　　　　　　1 000 000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　1 000 000

　　(2)20×5年12月31日确认利息、公允价值变动

　　借：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　贷：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　债券的公允价值变动为零，故不作账务处理。

　　(3)20×6年12月31日确认利息收入及减值损失

　　借：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　贷：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　借：资产减值损失　　　　　　　　　　　 　　 200 000

　　贷：可供出售金融资产——公允价值变动 　　　　 200 000

　　由于该债券的公允价值预计会持续下跌，ABC公司应确认减值损失。

　　(4)20×7年12月31日确认利息收入及减值损失回转

　　应确认的利息收入

　　=(期初摊余成本1 000 000-发生的减值损失200 000)×3%=24 000(元)

　　借：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　 30 000

　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　 　24 000

　　可供出售金融资产——利息调整　　　　　　　6 000

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　贷：应收利息　　　　　　　　　　　　　　　　 30 000

　　减值损失回转前，该债券的摊余成本=1 000 000-200 000-6 000=794 000(元)

　　20×7年12月31日，该债券的公允价值为950 000元

　　应回转的金额=950 000-794 000=156 000(元)

　　借：可供出售金融资产——公允价值变动 　　　156 000

　　贷：资产减值损失　　　　　　　　　　　　　　156 000