(三)非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当区别下列情况确定合并成本,并将其作为长期股权投资的初始投资成本。

　　1.一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。

　　2.通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。

　　辅助讲解

　　形成企业合并前企业持有的对被购买方长期股权投资采用成本法核算的，其长期股权投资在购买日的账面价值应为原账面价值加上购买日为取得进一步的股份支付对价的公允价值之和;形成企业合并前企业对持有的对被购买方长期股权投资采用权益法核算的，在购买日应对权益法下长期股权投资的账面价值进行追溯调整，将有关长期股权投资的账面价值调整至其最初取得成本，在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的账面价值。

　　【例题6】A公司于2008年3月以4000万元取得B公司30%的股权，并对所取得的投资采用权益法核算，于2008年确认对B公司的投资收益100万元。2009年4月，A公司又投资4200万元取得B公司另外30%的股权。假定A公司在取得对B公司的长期股权投资以后，B公司并未宣告发放现金股利或利润。A公司按净利润的10%提取盈余公积。A公司未对该项长期股权投资计提任何减值准备。2009年4月，再次投资之后，A公司对B公司长期股权投资的账面价值为(　)万元。

　　A.8300　　B.4200　　C.8200　　D.4100

　　【答案】C

　　【解析】合并成本为每一单项交易之和。长期股权投资的账面价值=4000+4200=8200(万元)。

　　3.购买方为进行企业合并发生的各项直接相关费用也应当计入企业合并成本，该直接相关费用不包括为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，也不包括企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用。

　　4.在合并合同或协议中对可能影响合并成本的未来事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能够可靠计量的，购买方应当将其计入合并成本。

　　无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。

　　会计处理如下：

　　非同一控制下企业合并形成的长期股权投资，应在购买日按企业合并成本，借记“长期股权投资”科目，按支付合并对价的账面价值，贷记或借记有关资产、负债科目，按发生的直接相关费用，贷记“银行存款”等科目，企业合并成本中包含的应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收股利进行核算。

　　非同一控制下的企业合并，投出资产为非货币性资产时，投出资产公允价值与其账面价值的差额应分别不同资产进行会计处理：

　　(1)投出资产为固定资产或无形资产，其差额计入营业外收入或营业外支出。

　　(2)投出资产为存货，按其公允价值确认主营业务收入或其他业务收入，按其成本结转主营业务成本或其他业务成本。

　　(3)投出资产为可供出售金融资产等投资的，其差额计入投资收益。

　　【例题7】2007年1月1日，甲公司以一台固定资产和银行存款200万元向乙公司投资(甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司)，占乙公司注册资本的60%, 该固定资产的账面原价为8000万元，已计提累计折旧500万元，已计提固定资产减值准备200万元，公允价值为7600万元。不考虑其他相关税费。

　　【答案】

　　甲公司的会计处理如下：

　　借：固定资产清理 7300

　　累计折旧 500

　　固定资产减值准备 200

　　贷：固定资产 8000

　　借：长期股权投资 7800(200+7600)

　　贷：固定资产清理 7600

　　银行存款 200

　　借：固定资产清理 300

　　贷：营业外收入 300