三、不具有商业实质或者换入资产或换出资产公允价值不能可靠计量的非货币性资产交换的会计处理

　　未同时满足准则规定的两个条件的非货币性资产交换，即(1)该项交换具有商业实质;(2)换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，不确认损益。

　　(一)不涉及补价情况下的会计处理

　　换入资产成本=换出资产账面价值+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额

　　【例8-3】甲公司以其运输产品的货运汽车与乙公司作为运输工具的货运汽车进行交换。甲公司换出货运汽车的账面原价为120 000元，已提折旧为20 000元，预计未来现金流量现值为110 000元。为此项交换，甲公司以银行存款支付了设备清理费用100元;乙公司换出货运汽车的账面原价为140 000元，已提折旧为30 000元，其未来现金流量现值为110 000元。假定甲公司换入的货运汽车仍然作为运输公司产品所用，并作为固定资产管理。甲公司未对换出设备计提减值准备。

　　本例中，甲公司以其运输产品的货运汽车换入乙公司同样作为运输工具的货运汽车，在这项交易中，由于交换的非货币性资产均为货运汽车，其性质、用途均相同，换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值也相同。因此，该项交易不具有商业实质。同时，该项交易不涉及补价，因此，属于不涉及补价的非货币性资产交换。

　　甲公司的账务处理如下：

　　(1)将固定资产净值转入固定资产清理

　　借：固定资产清理　　　100 000

　　累计折旧　　　　　 20 000

　　贷：固定资产　　　　　120 000

　　(2)支付清理费用

　　借：固定资产清理　　　　　100

　　贷：银行存款　　　　　　　100

　　(3)换入货运汽车的入账价值=100 000+100=100 100(元)

　　借：固定资产　　　　　100 100

　　贷：固定资产清理　　　100 100

　　从上述例子可见，甲公司换入的货运汽车按换出货运汽车的账面价值加上支付的相关税费,作为换入的货运汽车的入账价值(即成本)。

　　(二)涉及补价情况下的会计处理

　　1.支付补价

　　换入资产成本=换出资产账面价值+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额+支付的补价

　　【例题7】钱江公司用一台已使用2年的甲设备从海河公司换入一台乙设备，支付置换相关税费10000元，并支付补价款30000元。甲设备的账面原价为500000元，预计使用年限为5年，预计净残值率为5%，并采用双倍余额递减法计提折旧，未计提减值准备;乙设备的账面原价为300000元，已提折旧30000元。两公司资产置换不具有商业实质。钱江公司换入的乙设备的入账价值为(　)元。

　　A.220000　　　B.236000 C.290000　　　D.320000

　　【答案】A

　　【解析】由于该资产置换不具有商业实质，应以换出资产的账面价值和应支付的相关税费、补价作为换入资产的成本。资产置换日甲设备已计提的折旧额=500000×40%+(500000-500000×40%)×40%=320000(元)，资产置换日甲设备的账面价值=500000-320000=180000(元)，钱江公司换入的乙设备的入账价值=180000+10000+30000=220000(元)。

　　2.收到补价

　　换入资产成本=换出资产账面价值+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额-收到的补价

　　【例8-4】甲公司以其离主要生产基地较远的仓库与离甲公司主要生产基地较近的乙公司的办公楼交换。甲公司换出仓库的账面原价为3 800 000元，已提折旧为500 000元;乙公司换出办公楼的账面原价为4 500 000元，已计提折旧为800 000元。甲公司另支付现金100 000元给乙公司。假定甲公司换入的办公楼作为办公用房，其换入和换出资产的公允价值不能可靠计量，甲公司未对换出固定资产计提减值准备，甲公司换出资产交纳相关税费为50 000元。

　　本例中，甲公司以其仓库与乙公司的办公楼交换，换入换出资产的公允价值不能够可靠地计量，因此，只能按照账面价值计量;同时，在这项交易中涉及少量的货币性资产，即涉及补价100 000元。甲公司换入办公楼的入账价值应为换出仓库的账面价值加上支付的补价和相关税费的金额。

　　据此，甲公司的账务处理如下：

　　(1)将固定资产净值转入固定资产清理

　　借：固定资产清理　　　　3 300 000

　　累计折旧　　　　　　　500 000

　　贷：固定资产　　　　　　3 800 000

　　(2)支付补价

　　借：固定资产清理　　　　　100 000

　　贷：银行存款　　　　　　　100 000

　　(3)交纳营业税等

　　借：固定资产清理　　　　　 50 000

　　贷：应交税费 　50 000

　　(4)换入办公楼的入账价值为3 450 000元

　　借：固定资产　　　　　　3 450 000

　　贷：固定资产清理　　　　3 450 000

　　【例题8】甲公司以一台生产设备和一项专利权与乙公司的一台机床进行非货币性资产交换。甲公司换出生产设备的账面原价为1000万元，累计折旧为250万元，公允价值为780万元;换出专利权的账面原价为120万元，累计摊销为24万元，公允价值为100万元。乙公司换出机床的账面原价为1500万元，累计折旧为750万元，固定资产减值准备为32万元，公允价值为700万元。甲公司另向乙公司收取银行存款180万元作为补价。假定该非货币性资产交换不具有商业实质，不考虑其他因素，甲公司换入乙公司机床的入账价值为( )万元。(2008年考题)

　　A.538 B.666 C.700 D.718

　　【答案】B

　　【解析】不具有商业实质情况下的非货币性资产交换，其换入资产的入账价值=换出资产的账面价值+支付的相关税费-收到的补价=(1000-250)+(120-24)-180=666(万元)。