(二)不具有商业实质或者公允价值不能可靠计量的会计处理

　　非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽具有商业实质但换入资产的公允价值不能可靠计量的，应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。

　　每项换入资产成本=该项资产的原账面价值÷换入资产原账面价值总额×换入资产的成本总额

　　【例8-6】甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，其适用的增值税税率为17%。甲公司因经营战略发生较大调整，原生产用设备、库存原材料等已不符合生产新产品的需要，经与乙公司协商，将其生产用设备、库存原材料与乙公司的生产用设备、专利权和库存商品进行交换。甲公司换出设备的账面原价为8 000 000元，已提折旧为5 000 000元，公允价值为4 000 000元;原材料的账面价值为2 000 000元，公允价值和计税价格均为2 200 000元。乙公司生产用设备的账面原价为7 000 000元，已提折旧为4 000 000元，公允价值为3 200 000元;专利权的账面价值为1 800 000元，公允价值为2 438 000元;库存商品的账面价值为600 000元，公允价值和计税价格均为800 000元。假定甲公司和乙公司换出资产均未计提减值准备，并假定在交换过程中除增值税以外未发生其他相关税费。甲公司换入的乙公司的设备作为固定资产核算，换入的乙公司的专利权作为无形资产核算，换入的乙公司的库存商品作为库存商品核算。乙公司换入的甲公司的设备作为固定资产核算，换入的甲公司的原材料作为库存原材料核算。

　　假定该项交换不具有商业实质。

　　本例中，甲公司和乙公司的资产交换属入不涉及补价的多项资产的交换，甲公司换出资产的账面价值合计为5 000 000元，公允价值合计为6 574 000元(含增值税)，乙公司换出资产的账面价值合计为5 400 000元，公允价值合计为6 574 000元(含增值税)，在此项资产交换中，由于不具有商业实质，并且甲公司和乙公司换出的各项资产无法直接与其换入各项资产的价值一一对应，因此，应对换出资产的账面价值加上应支付的相关税费进行分配。

　　(1)甲公司的会计处理

　　①计算甲公司应分配的换入资产价值总额

　　甲公司应分配的换入资产价值总额=换出资产账面价值+应支付的相关税费-可抵 扣的增值税进项税额=(300+200)+220×17%-80×17%=523.80(万元)

　　②计算甲公司换入各项资产应分配的价值如下：

　　换入乙公司设备应分配的价值=523.8×[300÷(300+180+60)]=291(万元)

　　换入乙公司专利权应分配的价值=523.8×[180÷(300+180+60)]=174.6(万元)

　　换入乙公司库存商品应分配的价值=523.8×[60÷(300+180+60)]=58.2(万元)

　　③甲公司的会计处理

　　借：固定资产清理 3000000

　　累计折旧 5000000

　　贷：固定资产 8000000

　　借：固定资产 2910000

　　无形资产 1746000

　　库存商品 582000

　　应交税费—应交增值税(进项税额)136000

　　贷：固定资产清理 3000000

　　原材料 2000000

　　应交税费—应交增值税(销项税额) 374000

　　(2)乙公司的会计处理：

　　①计算乙公司应分配的换入资产价值总额

　　乙公司应分配的换入资产价值总额=换出资产账面价值+应支付的相关税费-可抵扣的增值税进项税额=(300+180+60)+80×17%-220×17%=516.20(万元)

　　②计算乙公司换入各项资产应分配的价值如下：

　　换入甲公司设备应分配的价值=516.20×[300/(300+200)]=309.72(万元)

　　换入甲公司库存原材料应分配的价值=516.20×[200/(300+200)]=206.48(万元)

　　③乙公司的会计处理

　　借：固定资产清理 3000000

　　累计折旧 4000000

　　贷：固定资产 7000000

　　借：原材料 2064800

　　固定资产 3097200

　　应交税费—应交增值税(进项税额)374000

　　贷：固定资产清理 3000000

　　无形资产 1800000

　　库存商品 600000

　　应交税费—应交增值税(销项税额) 136000