第二节 借款费用

　　一、借款费用的范围

　　借款费用是企业因借入资金所付出的代价，包括借款利息，折价或者溢价的摊销、辅助费用以及因外币借款而发生的汇兑差额等。承租人确认的融资租赁发生的融资费用属于借款费用。

　　因借款而发生的利息包括企业向银行或者其他金融机构等借入资金发生的利息，发行公司债券或企业债券发生的利息，以及为购建或者生产符合资本化条件的资产而发生的带息债务所承担的利息等。

　　对于企业发生的权益性融资费用，不应包括在借款费用中。

　　二、借款费用的确认

　　(一)确认原则

　　企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产成本;其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为财务费用，计入当期损益。

　　符合资本化条件的资产是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产。建造合同成本、无形资产的开发支出等在符合条件的情况下，也可以认定为符合资本化条件的资产。其中，“相当长时间”应当是指资产的购建或者生产所必需的时间，通常为1年以上(含1年)。

　　(二)借款费用应予资本化的借款范围

　　借款费用包括专门借款和一般借款。专门借款是指为购建或者生产符合资本化条件的资产而专门借入的款项。专门借款通常应当有明确的用途，即为购建或者生产某项符合资本化条件的资产而专门借入，并通常应当具有标明该用途的借款合同。

　　借款费用应予资本化的的借款范围既包括专门借款，也可包括一般借款。其中，对于一般借款，只有在购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款时，才应将与一般借款相关的借款费用资本化;否则，所发生的借款费用应当计入当期损益。

　　(三)借款费用资本化期间的确定

　　只有发生在资本化期间内的的有关借款费用才允许资本化，资本化期间的确定是借款费用确认和计量的重要前提。借款费用资本化期间是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，但不包括借款费用暂停资本化的期间。

　　1.借款费用开始资本化的时点

　　借款费用允许开始资本化必须同时满足三个条件，即资产支出已经发生、借款费用已经发生、为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。

　　(1)资产支出已经发生的判断;

　　①支付现金，是指用货币资金支付符合资本化条件的资产的购建或者生产支出。

　　②转移非现金资产，是指企业将自己的非现金资产直接用于符合资本化条件的资产的购建或者生产。

　　③承担带息债务，是指企业为了购建或者生产符合资本化条件的资产所需用物资等而承担的带息应付款项(如带息应付票据)。

　　(2)借款费用已经发生的判断;

　　(3)为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始的判断。

　　企业只有在上述三个条件同时满足的情况下，有关借款费用才可开始资本化，只要其中有一个条件没有满足，借款费用就不能开始资本化。

　　2.借款费用暂停资本化的时间

　　符合资本化条件的资产在购建或者生产过程中发生非正常中断、且中断时间连续超过3个月(含3个月)的，应当暂停借款费用的资本化。中断的原因必须是非正常中断，属于正常中断的，相关借款费用仍可资本化。在实务中，企业应当遵循“实质重于形式”等原则来判断借款费用暂停资本化的时间，如果相关资产购建或者生产的中断时间较长而且满足其他规定条件的，相关借款费用应当暂停资本化。

　　三个条件：“非正常中断”、“连续”、“超过3个月(含3个月)”。

　　3.借款费用停止资本化时点的确定

　　购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化。在符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后所发生的借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。

　　购建或者生产符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态，可从下列几个方面进行判断：

　　(1)符合资本化条件的资产的实体建造(包括安装)或者生产工作已经全部完成或者实质上已经完成。

　　(2)所购建或者生产的符合资本化条件的资产与设计要求、合同规定或者生产要求相符或者基本相符，即使有极个别与设计、合同或者生产要求不相符的地方，也不影响其正常使用或者销售。

　　(3)继续发生在所购建或生产的符合资本化条件的资产上的支出金额很少或者几乎不再发生。

　　(4)购建或者生产符合资本化条件的资产需要试生产或者试运行的，在试生产结果表明资产能够正常生产出合格产品，或者试运行结果表明资产能够正常运转或者营业时，应当认为该资产已经达到了预定可使用或者可销售状态

　　在符合资本化条件的资产的实际购建或者生产过程中，如果所购建或者生产的符合资本化条件的资产分别建造、分别完工，企业也应当遵循实质重于形式原则，区别不同情况，界定借款费用停止资本化的时点。