二、商品销售收入确认条件的分析

　　(一)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;

　　企业已将所有权上的主要风险和报酬转移给购货方，是指与商品所有权有关的主要风险和报酬同时转移给了购货方。其中，与商品所有权有关的风险，是指商品可能发生减值或毁损等形成的损失;与商品所有权有关的报酬，是指商品价值增值或通过使用商品等形成的经济利益。

　　1.通常情况下，转移商品所有权凭证并交付实物后，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，如大多数零售商品、预收款销售商品、订货销售商品、托收承付方式销售商品、分期收款发出商品。

　　2.某些情况下，转移商品所有权凭证但未交付实物，商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，企业只保留了次要风险和报酬，如交款提货方式销售商品、视同买断方式委托代销商品等。在这种情况下，应当视同商品所有权上的所有风险和报酬已经转移给购货方。

　　【例14-3】甲公司销售一批高档彩色电视机给丁宾馆。合同约定，甲公司应将该电视机送抵丁宾馆并负责调试。甲公司已将电视机发出并收到90%的货款，但调试工作尚未开始。

　　本例中，虽然甲公司尚未完成调试工作，但就电视机销售而言，调试工作并不影响销售实现的重要因素。甲公司将电视机运抵丁宾馆，通常表明与电视机所有权有关的主要风险和报酬已转移给丁宾馆，在同时满足销售商品收入确认的其他条件时，甲公司应当确认收入。

　　【例14-4】甲公司委托乙公司销售商品100件，协议价为200元/件，成本为120元/件，代销协议约定，乙公司在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与甲公司无关。这批商品已经发出，货款尚未收到，甲公司开出的增值税专用发票上注明的增值税税额为3 400元。

　　本例中，甲公司采用视同买断方式委托乙公司代销商品。如果委托方和受托方之间的协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，那么委托方和受托方之间的代销商品交易，与委托方直接销售商品给受托方没有实质区别，表明与商品所有权有关的主要风险和报酬已经转移。在同时满足销售商品收入确认的其他条件时，委托方应确认相关销售商品收入。本例中，甲公司应当确认20 000元的销售收入，并结转相应的成本。

　　3.某种情况下，转移商品所有权凭证并交付实物后，商品所有权上的主要风险和报酬并未随之转移。

　　(1)企业销售的商品在质量、品种、规格等方面不符合合同或协议要求，又未根据正常的保证条款予以弥补，因而仍负有责任。

　　(2)企业销售商品的收入是否能够取得，取决于购买方是否已将商品销售出去。如采用支付手续费方式委托代销商品等。

　　(3)企业尚未完成售出商品的安装或检验工作，且安装或检验工作是销售合同或协议的重要组成部分。

　　【例14-6】甲公司向乙公司销售一部电梯，电梯已经运抵乙公司，发票账单已经交付，同时收到部分货款。合同约定，甲公司应负责该电梯的安装工作，在安装工作结束并经乙公司验收合格后，乙公司应立即支付剩余货款。

　　本例中，电梯安装调试工作通常是电梯销售合同的重要组成部分，在安装过程中可能会发生一些不确定因素，影响电梯销售收入的实现。因此，电梯实物的交付并不表明商品所有权上的主要风险和报酬随之转移，不能确认收入。只有在安装完成并验收合格，表明与电梯所有权有关的风险和报酬已经转移给乙公司，同时满足销售商品收入确认的其他条件时，甲公司才能确认收入。

　　相关链接：2009年12月10日甲公司向乙公司销售一部电梯，不含税价200万，甲公司向乙公司开具了增值税专用发票，合同约定，甲公司应负责该电梯的安装工作，电梯已经运抵乙公司。截止到2009年12月31日安装调试工作完成了80%。2010年1月25日，整部电梯安装调试完成并经乙公司验收合格，问2009年度，电梯的销售收入确认多少。

　　本例中电梯安装调试工作是电梯销售合同的重要组成部分，只有在安装完成并验收合格，表明与电梯所有权有关的主要风险和报酬已经转移给乙公司，同时满足销售商品收入确认的其他条件时，甲公司才能确认收入。“截止到2009年12月31日安装调试工作完成了80%”这句话在题中没有实质性的意义，因此2009年度，不确认电梯的销售收入。只有在2010年1月25日，整部电梯安装调试完成并经乙公司验收合格后才能确认收入。

　　(4)销售合同或协议中规定了买方由于特定原因有权退货的条款，且企业又不能确定退货的可能性。

　　【例14-7】甲公司为推销一种新产品，承诺凡购买新产品的客户均有一个月的试用期，在试用期内如果对产品使用效果不满意，甲公司无条件给予退货.该种新产品已交付买方，货款已收讫。

　　本例中，甲公司虽然已将产品售出，并已收到货款。但由于是新产品，甲公司无法估计退货的可能性，表明该产品所有权上的主要风险和报酬并未随实物的交付而发生转移，不能确认收入。只有在试用期结束后，才表明与该产品所有权有关的风险和报酬已经转移给客户，在同时满足销售商品收入确认的其他条件时，甲公司才能确认收入。

　　补充：“三包”问题对销售收入确认的影响

　　“三包”是指“包退，包换，包修”。“包换”与“包修”的共同特点是发生时不涉及退款，所以“包换”与“包修”不影响销售收入的确认问题;而“包退”是在商品出现问题时，客户有权将商品退回，商家同时退款给客户，“包退”影响销售收入的确认问题。

　　例：甲公司销售一种产品，根据以往的协议规定，实行售后三包，本次发货一百件，开具了增值税专用发票，货已发出，根据以往的经验，发生修理的比例为1%，换货的比例为1.5%，退货的比例为2%，那么仅2%的退货对销售收入的确认有影响，而包修和包换对销售收入的确认没有影响，在销售实际发生时进行账务处理。