三、编制合并财务报表的程序

　　1.编制合并工作底稿。

　　2.调整子公司报表

　　(1)同一控制下企业合并中取得的子公司。对于同一控制下企业合并中取得的子公司，其采用的会计政策、会计期间与母公司一致的情况下，编制合并财务报表时，应以有关子公司的个别财务报表为基础，不需要进行调整;子公司采用的会计政策、会计期间与母公司不一致的情况下，则需要考虑重要性原则，按照母公司的会计政策和会计期间，对子公司的个别财务报表进行调整。注：这种情况考的可能性极小。

　　(2)非同一控制下企业合并中取得的子公司。对于非同一控制下企业合并中取得的子公司，除应考虑会计政策及会计期间的差别，需要对子公司的个别财务报表进行调整外，还应当根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有关可辨认资产、负债的公允价值，对子公司的个别财务报表进行调整，使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债等在本期资产负债表日应有的金额。注意：一般考这种情况。

　　3.调整母公司报表，由成本法调整为权益法。

　　4.将母公司、子公司个别资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表各项目的数据过入合并工作底稿，并在合并工作底稿中对母公司和子公司个别财务报表各项目的数据进行加总，计算得出个别资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表各项目合计金额。

　　5.编制抵销分录，将重复因素抵销。

　　6.计算合并财务报表各项目的合并金额。

　　7.填列合并财务报表。

　　四、合并资产负债表、合并利润表的编制

　　(一)对母公司报表的调整(由成本法调整为权益法)

　　1.针对子公司的调整

　　编制合并财务报表时，首先需要将对子公司的长期股权投资按照权益法进行调整(注：本来应该先调整子公司报表，将子公司报表由账面价值调整为以公允价值为基础持续计量的金额，此处省略了)。

　　将成本法调整为权益法在合并工作底稿中应编制的调整分录为：

　　(1)对于应享有子公司当期实现净利润的份额，借记“长期股权投资”项目，贷记“投资收益”项目，按照应承担子公司当期发生的亏损份额，借记“投资收益”项目，贷记“长期股权投资”项目。

　　(2)对于当期收到子公司分派的现金股利或利润，借记“投资收益”项目，贷记“长期股权投资”项目。

　　(3)在持股比例不变的情况下，对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动，母公司按照应享有或应承担的份额，借记或贷记“长期股权投资”项目，贷记或借记“资本公积”项目。

　　2.针对联营企业、合营企业的调整(见长期股权投资章)(重要补充)

　　在编制合并报表时，如果母公司同时有合营企业和联营企业，则母公司与合营企业和联营企业之间发生的内部交易也应抵销(参见长期股权投资章)。

　　(1)对于联营企业或合营企业向投资企业出售资产的逆流交易，存在未实现内部交易损益的情况下(即有关资产未对外部独立第三方出售)，投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应予以抵销。投资企业对外编制合并财务报表的，应在合并财务报表中对长期股权投资及包含未实现内部交易损益的资产账面价值进行调整，抵销有关资产账面价值中包含的未实现内部交易损益，相应调整对联营企业或合营企业的长期股权投资。

　　【补充例1】逆流交易的抵销

　　甲企业于20×7年1月取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲企业取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。20×7年8月，乙公司将其成本为300万元的某商品以500万元的价格出给甲企业，甲企业将取得的商品作为存货。至20×7年资产负债表日，甲企业仍未对外出售该存货。乙公司20×7年实现净利润为1600万元。

　　甲公司在按照权益法确认应享有乙公司20×7年净损益时，应进行以下会计处理：

　　借：长期股权投资——损益调整 (14 000 000×20%) 2 800 000

　　贷：投资收益 2 800 000

　　进行上述处理后，投资企业有子公司，需要编制合并财务报表的，在合并财务报表中，因该未实现内部交易体现在投资企业持有存货的账面价值当中，应在合并财务报表中进行以下调整：

　　借：长期股权投资——损益调整(200万×20%)400 000

　　贷：存货 400 000

　　注：本笔分录在合并报表试题中很可能考到。

　　　　　　　2011年度初中级会计职称考试报考完全指南

　　　　　　　2011年会计职称考试网上报名有关问题解答