三、销售商品收入的计量

　　(一)托收承付方式销售商品的处理

　　托收承付，是指企业根据合同发货后，委托银行向异地付款单位收取款项，由购货方向银行承诺付款的销售方式。在这种销售方式下，企业通常应在发出商品且办妥托收手续时确认收入。如果商品已经发出且办妥托收手续，但由于各种原因与发出商品所有权有关的风险和报酬没有转移的，企业不应确认收入。

　　【例14-13】甲公司在20×9年7月12日向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为200 000元，增值税税额为34 000元，款项尚未收到;该批商品成本为l20 000元，甲公司在销售时已知乙公司资金周转发生困难，但为了减少存货积压，同时也为了维持与乙公司长期建立的商业合作关系，甲公司仍将商品发往乙公司且办妥托收手续。假定甲公司发出该批商品时其增值税纳税义务已经发生。

　　本例中，由于乙公司资金周转存在困难，因而甲公司在货款回收方面存在较大的不确定性，与该批商品所有权有关的风险和报酬没有转移给乙公司。根据销售商品收入的确认条件，甲公司在发出商品且办妥托收手续时不能确认收入，已经发出的商品成本应通过“发出商品”科目反映。

　　甲公司的账务处理如下：

　　(1)20×9年7月12日，甲公司发出商品

　　借：发出商品——××商品 120 000

　　贷：库存商品——××商品 120 000

　　同时，将增值税专用发票上注明的增值税额转入应收账款

　　借：应收账款——乙公司 34 000

　　贷：应交税费——应交增值税(销项税额) 34 000

　　(注：如果销售该商品的增值税纳税义务尚未发生，则不作这笔分录，待纳税义务发生时再作应交增值税的分录)

　　(2)20×9年10月5日，甲公司得知乙公司经营情况逐渐好转，乙公司承诺近期付款

　　借：应收账款——乙公司 200 000

　　贷：主营业务收入——销售××商品 200 000

　　借：主营业务成本——销售××商品 120 000

　　贷：发出商品——××商品 120 000

　　(3)20×9年10月16日，甲公司收到款项

　　借：银行存款 234 000

　　贷：应收账款——乙公司 234 000

　　(二)预收款销售商品的处理

　　预收款销售商品，是指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付款，销售方在收到最后一笔款项时才交货的销售方式。在这种方式下，销售方直到收到最后一笔款项才将商品交付购货方，表明商品所有权上的主要风险和报酬只有在收到最后一笔款项时才转移给购货方，企业通常应在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为负债。

　　【例14-14】甲公司与乙公司签订协议，采用分期预收款方式向乙公司销售一批商品。该批商品实际成本为1 400 000元。协议约定，该批商品销售价格为2 000 000元;乙公司应在协议签订时预付60%的货款(按不含增值税销售价格计算)，剩余货款于2个月后支付。假定甲公司在收到剩余货款时，销售该批商品的增值税纳税义务发生，增值税额为340 000元;不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下：

　　(1)收到60%的货款

　　借：银行存款 1 200 000

　　贷：预收账款——乙公司 1 200 000

　　(2)收到剩余货款，发生增值税纳税义务

　　借：预收账款——乙公司 1 200 000

　　银行存款 1 140 000

　　贷：主营业务收入——销售××商品 2 000 000

　　应交税费——应交增值税(销项税额) 340 000

　　借：主营业务成本一—销售××商品 1 400 000

　　贷：库存商品——××商品 1 400 000

　　乙公司的账务处理：

　　(1)支付付60%的货款时

　　借：预付账款——甲公司 1 200 000

　　贷：银行存款 1 200 000

　　(2)支付剩余货款

　　借：存货 2 000 000

　　应交税费——应交增值税(进项税额) 340 000

　　贷：预付账款 1 200 000

　　银行存款 1 140 000

　　(三)委托代销商品的处理

　　1.视同买断方式委托代销商品

　　视同买断方式委托代销商品，是指委托方和受托方签订合同或协议，委托方按合同或协议收取代销的货款，实际售价由受托方自定，实际售价与合同或协议价之间的差额归受托方所有的销售方式。如果委托方和受托方之间的协议明确标明，受托方在取得代销商品后，无论是否能够卖出、是否获利，均与委托方无关，那么委托方和受托方之间的代销商品交易，与委托方直接销售商品给受托方没有实质区别。在符合销售商品收入确认条件时，委托方应在发出商品时确认收入。但若协议表明，将来受托方没有将商品售出时可以将商品退回给委托方，或受托方因代销商品出现亏损时可以要求委托方补偿，那么委托方在交付商品时不确认收入，委托方应在收到代销清单时确认收入。

　　【例14-15】甲公司委托乙公司销售某批商品200件，协议价为100元/件，该商品成本为60元/件，增值税税率为17%。假定商品已经发出，根据代销协议，乙公司不能将没有代销出去的商品退回甲公司;甲公司将该批商品交付乙公司时发生增值税纳税义务，金额为3 400元。

　　根据上述资料，甲公司的账务处理如下：

　　(1)甲公司将该批商品交付乙公司(确认收入)

　　借：应收账款——乙公司 23 400

　　贷：主营业务收入——销售××商品 20 000

　　应交税费——应交增值税(销项税额) 3 400

　　借：主营业务成本——销售××商品 12 000

　　贷：库存商品——××商品 12 000

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