【例11-13】 ABC公司借入一笔款项，于2x10年2月1日采用出包方式开工兴建一幢厂房。2x11年10月10日工程全部完工，达到合同要求。10月30日工程验收合格，11月15日办理工程竣工结算，11月20日完成全部资产移交手续，12月1日厂房正式投入使用。

　　在本例中，企业应当将2x11年10月10日确定为工程达到预定可使用状态的时点，作为借款费用停止资本化的时点。后续的工程验收日、竣工结算日、资产移交日和投入使用日均不应作为借款费用停止资本化的时点，否则会导致资产价值和利润的高估。

　　在符合资本化条件的资产的实际购建或者生产过程中，如果所购建或者生产的符合资本化条件的资产分别建造、分别完工，企业也应当遵循实质重于形式原则，区别不同情况，界定借款费用停止资本化的时点。

　　如果所购建合适生产的复核资本化条件的资产的各部分分别完工，且每部分在其他部分继续建造或者生产过程中可供使用或者可对外销售，且为使该部分资产达到预定可使用或可销售状态所必要的购建或者生产活动实质上已经完成的，应当停止与该部分资产相关的借款费用的资本化，因为该部分资产已经达到了预定可使用或者可销售状态。

　　如果企业购建或者生产的资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工后才可使用或者对外销售的，应当在该资产整体完工时停止借款费用的资本化。在这种情况下，即使各部分资产已经完工，也不能够认为该部分资产已经达到预定可使用或者可销售状态，企业只能在所购建固定资产整体完工时，才能认为资产已经达到了预定可使用或者可销售状态，借款费用方可停止资本化。

　　【例11-14】 某企业在建设某一涉及数项工程的钢铁冶炼项目时，每个单项工程都是根据各道冶炼工序涉及建造的，因此只有在每项工程都建造完毕后，整个冶炼项目才能正式运转，达到生产和设计要求，所以每一个单项工程完工后不应认为资产已经达到了预定可使用状态，企业只有等到整个冶炼项目全部完工，达到预定可使用状态时，才停止借款费用的资本化。

　　三、借款费用的计量

　　(一) 借款利息资本化金额的确定

　　在借款费用资本化期间内，每一会计期间的利息(包括折价或溢价的摊销，下同)的资本化金额，应当按照下列原则确定：

　　1. 为购建或者生产符合资本化条件的资产而借入专门借款的，应当以专门借款当期实际发生的利息费用减去将尚未动用的借款资金存入银行取得的利息收入或进行暂时性投资取得的投资收益后的金额，确定专门借款应予资本化的利息金额。

　　2. 为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均率计算确定。即企业占用一般借款购建或者生产符合资本化条件的资产时，一般借款的借款费用的资本化金额的确定应当与资产支出相挂钩。有关计算公式如下：

　　一般借款利息费用资本化金额 = 累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数

　　× 所占用一般借款的资本化率

　　所占用一般借款的资本化率 = 所占用一般借款加权平均率

　　= 所占用一般借款当期实际发生的利息之和÷所占用一般借款本金加权平均数

　　3. 每一会计期间的利息资本化金额不应当超过当期相关借款实际发生的利息金额。

　　【例11-15】 ABC公司于2x10年1月1日正式动工兴建一幢厂房，工期预计为1年零6个月。工程采用出包方式，分别于2x10年1月1日、2x10年7月1日和2x11年1月1日支付工程进度款。

　　ABC公司为建造厂房于2x10年1月1日专门借款30 000 000元，借款期限为3年，年利率为5%。另外，在2x10年7月1日又专门借款60 000 000元，借款期限为5年，年利率为6%。借款利息按年支付(如无特别说明，本章例题中名义利率与实际利率相同)。

　　ABC公司将闲置借款资金用于固定收益债券短期投资，该短期投资月收益率为0.5%。

　　厂房于2x11年6月30日完工，达到预定可使用状态。

　　ABC公司为建造该厂房的支出金额如表11-3所示。

　　表11-3 单位：元

　　日 期每期资产支出金额累计资产支出金额闲置借款资金用于短期投资金额

　　2x10年1月1日15 000 00015 000 00015 000 000

　　2x10年7月1日35 000 00050 000 00040 000 000

　　2x11年1月1日35 000 00085 000 0005 000 000

　　总 计85 000 000——60 000 000

　　由于ABC公司使用了专门借款建造厂房，而且厂房建造支出没有超过专门借款金额，因此，公司2x10年、2x11年建造厂房应予资本化的利息金额计算如下：

　　(1) 确定借款费用资本化期间为2x10年1月1日至2x11年6月30日。

　　(2) 计算在资本化期间内专门借款实际发生的利息金额：

　　2x10年专门借款发生的利息金额 = 30 000 000×5%+60 000 000×6%×6/12 = 3 300 000(元)

　　2x11年1月1日至6月30日专门借款发生的利息金额 = 30 000 000×5%×6/12

　　+60 000 000×6%×6/12 = 2 550 000(元)

　　(3) 计算在资本化期间内利用闲置资金的专门借款资金进行短期投资的收益：

　　2x10年短期投资收益 = 15 000 000×0.5%×6+40 000 000×0.5%×6 = 1 650 000(元)

　　2x11年1月1日至6月30日短期投资收益 = 5 000 000×0.5%×6 = 150 000(元)

　　(4) 由于在资本化期间内，专门借款利息费用的资本化金额应当以其实际发生的利息费用减去将闲置的借款资金进行短期投资取得的投资收益后的金额确定，因此：

　　公司2x10年的利息资本化金额 = 3 300 000-1 650 000 = 1 650 000(元)

　　公司2x11年的利息资本化金额 = 2 550 000-150 000 = 2 400 000(元)

　　(5) 有关账务处理如下：

　　① 2x10年12月31日

　　借：在建工程——xx厂房 1 650 000

　　应收利息(或银行存款) 1 650 000

　　贷：应付利息——xx银行 3 300 000

　　② 2x11年6月30日

　　借：在建工程——xx厂房 2 400 000

　　应收利息(或银行存款) 150 000

　　贷：应付利息——xx银行 2 550 000

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