② 计算2x10年一般借款应予资本化的利息金额

　　公司在2x10年占用了一般借款资金的资产支出加权平均数 = (24 000 000+12 000 000

　　+36 000 000-60 000 000)×60÷360 = 2 000 000(元)

　　公司在2x10年一般借款应予资本化的利息金额 = 2 000 000×8% = 160 000(元)

　　公司在2x10年应当计入当期损益的一般借款利息金额 = 5 760 000-160 000 = 5 600 000(元)

　　③ 计算2x10年应予资本化和应计入当期损益的利息金额

　　公司在2x10年应予资本化的借款利息金额 = 1 260 000+160 000 = 1 420 000(元)

　　公司在2x10年应当计入当期损益的借款利息金额 = 1 650 000+5 600 000 = 7 250 000(元)

　　④ 2x10年有关会计分录

　　借：在建工程——xx厂房 1 420 000

　　财务费用 7 250 000

　　应收利息或银行存款 690 000

　　贷：应付利息——xx银行 9 360 000

　　(4) 计算2x11年借款利息资本化金额和应计入当期损益金额及其账务处理：

　　① 计算2x11年专门借款应予资本化的利息金额

　　公司在2x11年应予资本化的专门借款利息金额 = 60 000 000×6%×270÷360 = 2 700 000(元)

　　公司在2x11年应当计入当期损益的专门借款利息金额 = 3 600 000-2 700 000 = 900 000(元)

　　② 计算2x11年一般借款应予资本化的利息金额

　　公司在2x11年占用了一般借款资金的资产支出加权平均数

　　= 24 000 000×270÷360+6 000 000×180÷360+6 000 000×90÷360 = 22 500 000(元)

　　公司在2x11年一般借款应予资本化的利息金额 = 22 500 000×8% = 1 800 000(元)

　　公司在2x11年应当计入当期损益的一般借款利息金额=5 760 000-1 800 000 = 3 960 000(元)

　　③ 计算2x11年应予资本化和应计入当期损益的利息金额

　　公司在2x11年应予资本化的借款利息金额 = 2 700 000+1 800 000 = 4 500 000(元)

　　公司在2x11年应当计入当期损益的借款利息金额 = 900 000+3 960 000 = 4 860 000(元)

　　④ 2x11年有关会计分录

　　借：在建工程——xx厂房 4 500 000

　　财务费用 4 860 000

　　贷：应付利息——xx银行 9 360 000

　　(二) 借款辅助费用资本化金额的确定

　　辅助费用是企业为了安排借款而发生的必要费用，包括借款手续费(如发行债券手续费)、佣金等。如果企业不发生这些费用，就无法取得借款，因此，辅助费用是企业借入款项所付出的一种代价，是借款费用的有机组成部分。

　　对于企业发生的专门借款辅助费用，在所购建或者生产的复核资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之前发生的，应当在发生时根据其发生额予以资本化;在所购建或者生产的复核资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态之后所发生的，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。上述资本化或计入当期损益的辅助费用的发生额，是指根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》，按照实际利率法所确定的金融负债交易费用对每期利息费用的调整额。借款实际利率与合同利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息费用。一般借款发生的辅助费用，也应当按照上述原则确定其发生额。考虑到借款辅助费用与金融负债交易费用是一致的，其会计处理相同。

　　根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的规定，除以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债之外，其他金融负债相关的交易费用应当计入金融负债的初始确认金额。为购建或者生产符合资本化条件的资产的专门借款或者一般借款，通常都属于除以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债之外的其他金融负债。对于这些金融负债所发生的辅助费用需要计入借款的初始确认金额，即抵减相关借款的初始确认金额，从而影响以后各期实际利息的计算。换句话说，由于辅助费用的发生将导致相关借款实际利率的上升，从而需要对各期利息费用作相应调整，在确定借款辅助费用资本化金额时可以结合借款利息资本化金额一并计算。

　　(三) 外币专门借款汇兑差额资本化金额的确定

　　在资本化期间内，外币专门借款本金及其利息的汇兑差额应当予以资本化，计入符合资本化条件的资产的成本;除外币专门借款之外的其他外币借款本金及其利息所产生的汇兑差额，应当作为财务费用计入当期损益。

　　【例11-19】 甲公司产品已经打入美国市场，为节约生产成本，决定在当地建造生产工厂设立分公司，2x10年1月1日，为该工程项目专门向当地银行借入美金10 000 000元，年利率为8%，期限为3年，假定不考虑与借款有关的辅助费用。合同约定，甲公司于每年1月1日支付借款利息，到期偿还借款本金。

　　工程于2x10年1月1日开始实体建造，2x11年6月30日完工，达到预定可使用状态。期间发生的资产支出如下：

　　2x10年1月1日，支出2 000 000美元;

　　2x10年7月1日，支出5 000 000美元;

　　2x11年1月1日，支出3 000 000美元。

　　公司的记账本位币为人民币，外币业务采用外币业务发生时当日即期汇率即市场汇率折算。相关汇率如下：

　　2x10年1月1日，市场汇率为1美元 = 6.70人民币元;

　　2x10年12月31日，市场汇率为1美元 = 6.75人民币元;

　　2x11年1月1日，市场汇率为1美元 = 6.77人民币元;

　　2x11年6月30日，市场汇率为1美元 = 6.80人民币元。

　　本例中，甲公司计算该外币借款汇兑差额资本化金额如下：

　　(1) 计算2x10年汇兑差额资本化金额。

　　① 应付利息 = 10 000 000×8%×6.75 = 5 400 000(元)

　　财务处理为：

　　借：在建工程——xx工程 5 400 000

　　贷：应付利息——xx银行 5 400 000

　　② 外币借款本金及利息汇兑差额=10 000 000×(6.75-6.70)+800 000×(6.75-6.70)=500 000(元)

　　账务处理为：

　　借：在建工程——xx工程 500 000

　　贷：长期借款——xx银行——汇兑差额 500 000

　　(2) 2x11年1月1日实际支付利息时，应当支付800 000美元，折算成人民币为5 416 000元。该金额与原账面金额之间的差额16 000元应当继续予以资本化，计入在建工程成本。账务处理为：

　　借：应付利息——xx银行 5 400 000

　　在建工程——xx工程 16 000

　　贷：银行存款 5 416 000

　　(3) 计算2x11年6月30日时的汇兑差额资本化金额。

　　① 应付利息 = 10 000 000×8%×1/2×6.80 = 2 720 000(元)

　　账务处理为：

　　借：在建工程——xx工程 2 720 000

　　贷：应付利息——xx银行 2 720 000

　　② 外币借款本金及利息汇兑差额=10 000 000×(6.80-6.75)+400 000×(6.80-6.75)=500 000(元)

　　账务处理为：

　　借：在建工程——xx工程 500 000

　　贷：长期借款——xx银行——汇兑差额 500 000

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