二、或有事项的计量

　　或有事项的计量是指与或有事项相关义务的预计负债的计量，主要涉及两个方面：一是最佳估计数的确定;二是预期可获得补偿的处理。

　　(一) 最佳估计数的确定

　　预计负债应当按照履行相关现时义务所需支出的最佳估计数进行初始计量。最佳估计数的确定应当分别两种情况处理：

　　1. 所需支出存在一个连续范围，且该范围内各种结果发生的可能性相同，则最佳估计数应当按照该范围内的中间值，即上下限金额的平均数确定。

　　【例13-2】 20x9年12月1日，甲公司因合同违约而被乙公司起诉。20x9年12月31日，甲公司尚未接到人民法院的判决。甲公司预计，最终的法律判决很可能对公司不利。假定预计将要支付的赔偿金额为1 000 000～1 600 000元之间的某一金额，而且这个区间内每个金额的可能性都大致相同。

　　在这种情况下，甲公司应在20x9年12月31日的资产负债表中确认一项预计负债，金额为：

　　(1 000 000+1 600 000)÷2 = 1 300 000(元)

　　有关账务处理：

　　借：营业外支出——赔偿支出——乙公司 1 300 000

　　贷：预计负债——未决诉讼——乙公司 1 300 000

　　2. 所需支出不存在一个连续范围，或者虽然存在一个连续范围，但该范围内各种结果发生的可能性不相同。在这种情况下，最佳估计数按照如下方法确定：

　　(1) 如果或有事项涉及单个项目，最佳估计数按照最可能发生金额确定。“涉及单的项目”指或有事项涉及的项目只有一个，如一项未决诉讼、一项未决仲裁或一项债务担保等。

　　【例13-3】 20x9年10月2日，乙公司涉及一起诉讼案。20x9年12月31日，乙公司尚未接到人民法院的判决。在咨询了公司的法律顾问后，乙公司认为：胜诉的可能性为40%，败诉的可能性为60%;如果败诉，需要赔偿1 000 000元。

　　在这种情况下，乙公司在20x9年12月31日资产负债表中应确认的预计负债金额应为最可能发生的金额，即1 000 000元。

　　有关账务处理：

　　借：营业外支出——赔偿支出 1 000 000

　　贷：预计负债——未决诉讼 1 000 000

　　(2) 如果或有事项涉及多个项目，最佳估计数按照各种可能结果及相关概率加权计算确定。“涉及多个项目”指或有事项涉及的项目不止一个，如产品质量保证。在产品质量保证中，提出产品保修要求的可能有许多客户，相应地，企业对这些客户负有保修义务。

　　【例13-4】 丙公司是生产并销售A产品的企业，20x9年度第一季度共销售A产品30 000件，销售收入为180 000 000元。根据公司的产品质量保证条款，该产品售出后一年内，如发生正常质量问题，公司将负责免费维修。根据以前年度的维修记录，如果发生较小的质量问题，发生的维修费用为销售收入的1%;如果发生较大的质量问题，发生的维修费用为销售收入的2%。根据公司质量部门的预测，本季度销售的产品中，80%不会发生质量问题;15%可能发生较小质量问题;5%可能发生较大质量问题。

　　根据上述资料，20x9年第一季度末丙公司应确认的预计负债金额为：

　　180 000 000×(0×80%+1%×15%+2%×5%) = 450 000(元)

　　有关账务处理：

　　借：销售费用——产品质量保证——A产品 450 000

　　贷：预计负债——产品质量保证——A产品 450 000

　　(二) 预期可获得补偿的处理

　　如果企业清偿因或有事项而确认的负债所需支出全部或部分预期由第三方或其他方补偿，则此补偿金额只有在基本确定能收到时，才能作为资产单独确认，确认的补偿金额不能超过所确认负债的账面价值。

　　预期可能获得补偿的情况通常有：发生交通事故等情况时，企业通常可从保险公司获得合理的赔偿;在某些索赔诉讼中，企业可对索赔人或第三方另行提出赔偿要求;在债务担保业务中，企业在履行担保义务的同时，通常可向被担保企业提出追偿要求。

　　企业预期从第三方获得的补偿，是一种潜在资产，其最终是否会转化为企业真正的资产(即，企业是否能够收到这项补偿)具有较大的不确定性，企业只有在基本确定能够收到补偿时才能对其进行确认。根据资产和负债不能随意抵销的原则，预期可获得的补偿在基本确定能够收到时应当确认为一项资产，而不能作为预计负债金额的扣减。

　　补偿金额的确认涉及两个方面问题：一是确认时间，补偿只有在“基本确定”能够收到时才予以确认;二是确认金额，确认的金额是基本确定能够收到的金额，而且不能超过相关预计负债的金额。

　　【例13-5】 20x9年12月31日，乙公司因或有事项而确认了一笔金额为500 000元的预计负债;同时，乙公司因该或有事项基本确定可从甲保险公司获得200 000元的赔偿。

　　本例中，乙公司应分别确认一项金额为500 000元的预计负债和一项金额为200 000元的资产，而不能只确认一项金额为300 000元(500 000-200 000)的预计负债。同时，乙公司所确认的补偿金额200 000元不能超过所确认的负债的账面价值500 000元。

　　(三) 预计负债的计量需要考虑的其他因素

　　1. 风险和不确定性

　　企业在确定最佳估计数时应当综合考虑与或有事项有关的风险、不确定性、货币时间价值和未来事项等因素。风险是对交易或者事项结果的变化可能性的一种描述。风险的变动可能增加负债计量的金额。企业在不确定的情况下进行判断需要谨慎，使得收入或资产不会被高估，费用丧偶负债不会被低估。但是，不确定性并不说明应当确认过多的预计负债和故意夸大支出或费用。

　　企业应当充分考虑与或有事项有关的风险和不确定性，既不能忽略风险和不确定性对或有事项计量的影响，也要避免反复对风险和不确定性进行调整，从而在低估和高估预计负债金额之间寻找平衡点。

　　2. 货币时间价值

　　预计负债的金额通常应当等于未来应支付的金额。但是，因货币时间价值的影响，资产负债表日后不久发生的现金流出，要比一段时间之后发生的同样金额的现金流出负有更大的义务。所以，如果预计负债的确认时点距离实际清偿有较长的时间跨度，货币时间价值的影响重大，那么在确定预计负债的确认金额时，应考虑采用现值计量，即通过对相关未来现金流出进行折现后确认最佳估计数。例如，油气井或核电站的弃置费用等，应按照未来应支付金额的现值确定。确定预计负债的金额不应考虑预期处置相关资产形成的利得。

　　将未来现金流出折算为现值时，需要注意以下三点：(1) 用来计算现值的折现率应当是反映货币时间价值的当前市场估计和相关负债特有风险的税前利率。(2) 风险和不确定性既可以在计量未来现金流出时作为调整因素，也可以在确定折现率时予以考虑，但不能重复反映。(3) 随着时间的推移，即使在未来现金流出和折现率均不改变的情况下，预计负债的现值将逐渐增长。企业应当在资产负债表日对预计负债的现值进行重新计量。

　　3. 未来事项

　　企业应当考虑可能影响履行现时义务所需金额的相关未来事项。也就是说，对于这些未来事项，如果有足够的客观证据表明它们将发生，如未来技术进步、相关法规出台等，则应当在预计负债计量中予以考虑。

　　预期的未来事项可能对预计负债的计量较为重要。例如，某核电企业预计在生产结束时处理核废料的费用将因未来技术的变化而显著降低，那么，该企业因此确认的预计负债金额应当反映有关专家对技术发展以及处理费用减少作出的合理预测。但是，这种预计需要取得确凿的证据予以支持。

　　4. 资产负债表日对预计负债账面价值的复核

　　企业应当在资产负债表日对预计负债的账面价值进行复核。有确凿证据表明该账面价值不能真实反映当前最佳估计数的，应当按照当前最佳估计数对该账面价值进行调整。例如，某化工企业对环境造成了污染，按照当时的法律规定，只需要对污染进行清理。随着国家对环境保护越来越重视，按照现在的法律规定，该企业不但需要对污染进行清理，还很可能要对居民进行赔偿。这种法律要求的变化，会对企业预计负债的计量产生影响。企业应当在资产负债表日对为此确认的预计负债金额进行复核，相关因素发生变化表明预计负债金额不再能反映真实情况时，需要按照当前情况下企业清理和赔偿支出的最佳估计数对预计负债的账面价值进行相应的调整。

　　企业对已经确认的预计负债在实际支出发生时，应当仅限于最初之确定该预计负债的支出。也就是说，只有与该预计负债有关的支出才能冲减预计负债，否则将会混淆不同预计负债确认事项的影响。

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