(二)可供出售金融资产减值损失的计量

　　1.可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益。该转出的累计损失，为可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊销金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。会计分录为：

　　借：资产减值损失

　　贷：资本公积——其他资本公积(从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额)

　　可供出售金融资产——减值准备

　　【例题17·计算分析题】 2010年12月1日，A公司从证券市场上购入B公司的股票作为可供出售金融资产。实际支付款项100万元(含相关税费5万元)。2010年12月31日，该可供出售金融资产的公允价值为95万元。2011年3月31日，其公允价值为60万元，而且还会下跌。

　　要求：编制上述有关业务的会计分录。(答案中的金额单位用万元表示)

　　【答案】

　　(1)2010年12月1日

　　借：可供出售金融资产——成本 100

　　贷：银行存款 100

　　(2)2010年12月31日

　　借：资本公积——其他资本公积 5

　　贷：可供出售金融资产——公允价值变动 5

　　(3)2011年3月31日

　　借：资产减值损失 40

　　贷：资本公积——其他资本公积 5

　　可供出售金融资产——减值准备 35

　　2.对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，应在原确认的减值损失范围内应当予以转回，计入当期损益(资产减值损失)。会计分录为：

　　借：可供出售金融资产—减值准备

　　贷：资产减值损失

　　可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回，转回时记入“资本公积—其他资本公积”科目。

　　会计分录为：

　　借：可供出售金融资产—减值准备

　　贷：资本公积——其他资本公积

　　但是，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。

　　【例题18·多选题】在已确认减值损失的金融资产价值恢复时，下列金融资产的减值损失可以通过损益转回的有(　　)。

　　A.持有至到期投资的减值损失

　　B.应收款项的减值损失

　　C.可供出售权益工具投资的减值损失

　　D.贷款的减值损失

　　【答案】ABD

　　【解析】按照企业会计准则的规定，可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回，应该通过资本公积转回。

　　3.可供出售金融资产发生减值后，利息收入应当按照确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率作为利率计算确认。

　　【教材例9-10】20×9年1月1日，甲公司支付价款1 000 000元(含交易费用)从上海证券交易所购入A公司同日发行的5年期公司债券12 500份，债券票面价值总额为1 250 000元，票面年利率为4.72%，于年末支付本年度债券利息(即每年利息为59 000元)，本金在债券到期时一次性偿还。甲公司没有意图将该债券持有至到期，划分为可供出售金融资产。

　　其他资料如下：

　　(1)20×9年12月31日，A公司债券的公允价值为900 000元(不含利息)，A公司仍可支付债券当年的利息。

　　(2)2×10年，由于产品缺乏竞争力、内部管理松懈，A公司财务状况恶化，但仍可支付债券当年的利息;2×10年12月31日，A公司债券的公允价值为750 000元(不含利息)。甲公司预计如果A公司不采取有效措施，该债券的公允价值会持续下跌。

　　(3)2×11年12月31日，A公司债券的公允价值下跌为700 000元(不含利息)，A公司仍可支付债券当年的利息。

　　(4)2×12年，A公司通过加强管理、技术创新和产品结构调整，财务状况有了显著改善，2×12年12月31日，A公司债券的公允价值上升为1 200 000元(不含利息)，A公司仍可支付债券当年的利息。

　　(5)2×13年1月20日，通过上海证券交易所出售了A公司债券12 500份，取得价款1 260 000元。

　　假定不考虑所得税等因素。

　　计算该债券的实际利率r:

　　59 000×(1+r)-1+59 000×(1+r)-2+59 000×(1+r)-3+59 000×(1+r)-4+(59 000+1 250 000)×(1+r)-5=1 000 000

　　采用插值法，计算得出r=10%

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