三、对母子公司内部交易进行抵销【★2009年综合题】

　　(一)内部存货交易的抵销

　　【提示】以上处理均假设内部交易存货的售价大于其原账面价值;如果内部交易存货的售价小于其原账面价值，则应做相反的抵销处理。

　　【例题2·计算题】内部商品购销当期的抵销

　　(1)2010年3月10日甲公司向其子公司A公司销售产品一批，售价为250000元，成本为200000元，增值税税率17%。A公司在2010年已将该批商品全部向外部第三方售出，售价为300000元。所得税税率为25%。甲公司编制合并财务报表时，应编制如下抵销分录：

　　借：营业收入　250000

　　贷：营业成本　250000

　　(2)2010年5月10日甲公司向其子公司A公司销售产品一批，售价为300000元，成本为240000元。截至2010年末，A公司从甲公司购入的该批商品全部未售出。所得税税率为25%。甲公司编制合并财务报表时，应编制如下抵销分录：

　　借：营业收入　300000

　　贷：营业成本　240000

　　存货　60000

　　借：递延所得税资产　15000(60000×25%)

　　贷：所得税费用　15000

　　(3)2010年5月10日甲公司向其子公司A公司销售产品一批，售价为300000元，成本为240000元。截至2010年末，A公司从甲公司购入的商品已对外售出40%，所得税税率为25%。甲公司编制合并财务报表时，应编制如下抵销分录：

　　借：营业收入　300000

　　贷：营业成本　264000

　　存货　36000[(300000-240000)×60%]

　　借：递延所得税资产　9000(36000×25%)

　　贷：所得税费用　9000

　　【例题3·计算题】连续编制合并财务报表的情况下内部商品购销交易的抵销子公司上期以10000元的价格购入母公司成本为8000元的货物，购入当期未对外销售。本期销售70%，售价9000元;子公司本期又以20000元的价格购入母公司成本为17000元的货物，本期未对外销售。假定不考虑内部存货交易的所得税影响。

　　要求：作出母公司当期应编制的抵销分录。

　　【答案】

　　借：未分配利润—年初　2000

　　贷：营业成本　2000

　　借：营业收入　20000

　　贷：营业成本　20000

　　借：营业成本　3600

　　贷：存货3600

　　【提示】本题考查连续编制合并财务报表时，存货业务的抵销处理。此类题目思路如下：

　　第一步，假设上期购进的存货在本期全部实现对外销售，将内部销售企业个别报表中上期已确认的利润抵销，体现为本期对外实现的利润。抵销分录为：

　　借：未分配利润—年初

　　贷：营业成本

　　第二步，假设本期内部购进的存货全部实现对外销售，将内部购销业务抵销：

　　借：营业收入

　　贷：营业成本

　　第三步，将截止本期期末实际没有售出的存货中包含的未实现内部销售利润予以抵销，同时调整“营业成本”项目金额：

　　借：营业成本

　　贷：存货

　　本题上期存货在本期销售了70%，剩余30%，其内部销售利润=(10000-8000)×30%=600(元)，本期内部购进全部形成存货，其中包含未实现内部销售利润=20000-17000=3000(元)，两部分合计为3600元，即存货中未实现内部销售利润3600元。

　　【例题4·计算题】存货跌价准备的抵销

　　(1)母公司2010年向子公司销售商品20000元，销售成本16000元;子公司购进的该批商品当年全部未对外销售而形成期末存货。子公司年末发现该存货已部分陈旧，其可变现净值降至18400元，为此，子公司年末对该存货计提存货跌价准备1600元。两公司所得税税率均为25%。

　　在2010年12月31日编制合并抵销分录如下：

　　借：营业收入　20000

　　贷：营业成本　20000

　　借：营业成本　4000

　　贷：存货　4000

　　借：存货—存货跌价准备　1600

　　贷：资产减值损失　1600

　　借：递延所得税资产　600[(4000-1600)×25%]

　　贷：所得税费用　600

　　(2)母公司2010年向子公司销售商品20000元，销售成本16000元;子公司购进的该商品本年全部未对外销售而形成期末存货。子公司年末发现该存货已部分陈旧，其可变现净值降至15200元，为此，子公司年末对该存货计提存货跌价准备4800元。两公司所得税税率均为25%。

　　在2010年12月31日编制合并抵销分录如下：

　　借：营业收入　20000

　　贷：营业成本　20000

　　借：营业成本　4000

　　贷：存货　4000

　　借：存货—存货跌价准备　4000

　　贷：资产减值损失　4000

　　【提示】上述三笔抵销分录，综合起来看，对“存货”项目账面价值没有影响，因此不需要确认递延所得税资产。

　　(3)母公司2010年向子公司销售商品20000元，销售成本16000元;子公司购进的该商品本年全部未实现对外销售而形成期末存货。子公司年末发现该存货已部分陈旧，其可变现净值降至18400元，为此，子公司年末对该存货计提存货跌价准备1600元。两公司所得税税率均为25%。

　　2011年子公司又从母公司购进存货30000元，母公司销售该商品的销售成本为24000元。子公司2010年从母公司购进的存货本期全部售出，销售价格为26000元;2011年从母公司购进存货销售40%，销售价格为15000元，另60%形成期末存货(其取得成本为18000元)。2011年12月31日该内部购进存货的可变现净值为16000元，子公司2011年末计提存货跌价准备2000元。2011年12月31日编制合并抵销分录如下：

　　借：未分配利润—年初　4000

　　贷：营业成本　4000

　　借：存货—存货跌价准备　1600

　　贷：未分配利润—年初　1600

　　借：递延所得税资产　600

　　贷：未分配利润—年初　600

　　借：营业成本　1600

　　贷：存货—存货跌价准备　1600

　　借：营业收入　30000

　　贷：营业成本　30000

　　借：营业成本　3600[(30000-24000)×6%]

　　贷：存货　3600

　　借：存货—存货跌价准备　2000

　　贷：资产减值损失　2000

　　借：所得税费用　200

　　贷：递延所得税资产　200

　　【提示】递延所得税资产期初余额为600元，可抵扣暂时性差异期末余额=-1600+1600+3600-2000=1600(元)，递延所得税资产期末应有余额=1600×25%=400(元)，所以应转回递延所得税资产200(600-400)元。

　　接上例，假设2011年年末，该内部购进存货的可变现净值为13000元(上例为16000元)，子公司计提的存货跌价准备为5000元。则2011年12月31日编制合并抵销分录如下：

　　借：未分配利润—年初　4000

　　贷：营业成本　4000

　　借：存货—存货跌准备　1600

　　贷：未分配利润—年初　1600

　　借：递延所得税资产　600

　　贷：未分配利润—年初　600

　　借：营业成本　1600

　　贷：存货—存货跌价准备　1600

　　借：营业收入　30000

　　贷：营业成本　30000

　　借：营业成本　3600[(30000-24000)×6%]

　　贷：存货　3600

　　借：存货—存货跌价准备　3600

　　贷：资产减值损失　3600

　　借：所得税费用　600

　　贷：递延所得税资产　600

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