知识点预习三：与投资性房地产有关的后续支出

　　(一)资本化的后续支出

　　改扩建或装修支出满足确认条件的，应当将其资本化。

　　企业对某项投资性房地产进行改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的，再开发期间应继续将其作为投资性房地产，(再开发期间)不计提折旧或摊销。

　　【例】20×9年5月，甲公司与乙公司的一项厂房经营租赁合同即将到期。该厂房原价为50 000 000元，已计提折旧10 000 000元。为了提高厂房的租金收入，甲公司决定在租赁期满后对该厂房进行改扩建，并与丙公司签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将该厂房出租给丙公司。20×9年5月31日，与乙公司的租赁合同到期，该厂房随即进入改扩建工程，20×9年12月31日，该厂房改扩建工程完工，共发生支出5 000 000元，均已支付，即日按照租赁合同出租给丙公司，假定甲公司采用成本计量模式。

　　要求：根据上述材料编写甲公司的账务处理。

　　『正确答案』

　　甲公司的账务处理如下：

　　(1)20×9年5月31日，投资性房地产转入改扩建工程

　　借：投资性房地产——厂房——在建 40 000 000

　　投资性房地产累计折旧 10 000 000

　　贷：投资性房地产——厂房 50 000 000

　　注意：不应通过“在建工程”科目核算。

　　(2)20×9年5月31日至20×9年12月31日，发生改扩建支出

　　借：投资性房地产——厂房——在建 5 000 000

　　贷：银行存款 5 000 000

　　(3)20×9年12月31日，改扩建工程完工

　　借：投资性房地产——厂房 45 000 000

　　贷：投资性房地产——厂房——在建 45 000 000

　　【例】20×9年5月，甲公司与乙公司的一项厂房经营租赁合同即将到期。为了提高厂房的租金收入，甲公司决定在租赁期满后对该厂房进行改扩建，并与丙公司签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将该厂房出租给丙公司，20×9年5月31日，与乙公司的租赁合同到期，该厂房随即进入改扩建工程。20×9年5月31日，该厂房账面余额为20 000 000元，其中成本16 000 000元，累计公允价值变动4 000 000元，20×9年11月30日该厂房改扩建工程完工，共发生支出3 000 000元，均已支付，即日按照租赁合同出租给丙公司，假定甲公司采用公允价值计量模式。

　　要求：根据上述材料编写甲公司的账务处理。

　　『正确答案』

　　甲公司的账务处理如下：

　　(1)20×9年5月31日，投资性房地产转入改扩建工程

　　借：投资性房地产——厂房——在建 20 000 000

　　贷：投资性房地产——厂房——成本 16 000 000

　　投资性房地产——厂房——公允价值变动 4 000 000

　　(2)20×9年5月31日至20×9年11月30日，发生改建支出

　　借：投资性房地产——厂房——在建 3 000 000

　　贷：银行存款 3 000 000

　　(3)20×9年11月30日，改扩建工程完工

　　借：投资性房地产——厂房——成本 23 000 000

　　贷：投资性房地产——厂房——在建 23 000 000

　　(二)费用化的后续支出

　　如企业对投资性房地产进行日常维护所发生的支出，应当在发生时计入当期损益，借记“其他业务成本”等科目，货记“银行存款”等科目。

　　知识点预习四：投资性房地产的后续计量

　　投资性房地产的后续计量有成本和公允价值两种模式，通常应当采用成本模式计量，满足特定条件时可以采用公允价值模式计量。但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。

　　一、采用成本模式计量的投资性房地产(允许提折旧、允许摊销、允许提减值准备)

　　投资性房地产存在减值迹象的，应当计提减值准备，借记“资产减值损失”科目，贷记“投资性房地产减值准备”科目。已经计提减值准备的投资性房地产，其减值损失在以后的会计期间不得转回(非流动资产)。

　　【例】甲公司将一栋写字楼出租给乙公司使用，确认为投资性房地产，采用成本模式进行后续计量。假设这栋办公楼的成本为72 000 000元，按照年限平均法计提折旧，使用寿命为20年，预计净残值为零。经营租赁合同约定，乙公司每月等额支付甲公司租金400 000元。

　　要求：根据上述材料，编写甲公司的账务处理。

　　『正确答案』

　　甲公司的账务处理如下：

　　(1)每月计提折旧

　　每月计提的折旧=(72 000 000÷20)÷12=300 000(元)

　　借：其他业务成本——出租写字楼折旧 300 000

　　贷：投资性房地产累计折旧 300 000

　　(2)每月确认租金收入

　　借：银行存款(或其他应收款) 400 000

　　贷：其他业务收入——出租写字楼租金收入 400 000

　　二、采用公允价值模式计量的投资性房地产(不允许提折旧、不允许摊销、不允许提减值准备)

　　只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的情况下，企业才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。企业一旦选择采用公允价值计量模式，就应当对其所有投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。

　　(一)采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，应当同时满足以下两个条件：

　　1.投资性房地产所在地有活跃的房地产交易市场。

　　2.企业能够从活跃的房地产交易市场上取得同类或类似房地产的市场价格及其他相关信息，从而对投资性房地产的公允价值作出合理的估计。

　　(二)采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，应当遵循以下会计处理规定：

　　不对投资性房地产计提折旧或摊销。

　　资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于原账面价值的差额，借记“投资性房地产——公允价值变动”科目，贷记“公允价值变动损益”科目;公允价值低于原账面价值的差额，做相反的会计分录。

　　三、投资性房地产后续计量模式的变更(单向变更)

　　企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益(利润分配——未分配利润和盈余公积)。

　　①借：投资性房地产——××——成本(变更日公允价值)

　　投资性房地产累计折旧

　　投资性房地产减值准备

　　贷：投资性房地产——××

　　利润分配——未分配利润(倒挤)

　　②借：利润分配——未分配利润

　　贷：盈余公积

　　已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。

　　在极少数情况下，采用公允价值对投资性房地产进行后续计量的企业，有证据表明，当企业首次取得某项投资性房地产(或某项现有房地产在完成建造或开发活动或改变用途后首次成为投资性房地产)时，该投资性房地产的公允价值不能持续可靠取得的，应当对该投资性房地产采用成本模式计量直至处置，并且假设无残值。但是，采用成本模式对投资性房地产进行后续计量的企业，即使有证据表明，企业首次取得某项投资性房地产时，该投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，该企业仍应对该投资性房地产采用成本模式进行后续计量。