三、资产预计未来现金流量现值的确定

　　资产预计未来现金流量的现值，应当按照资产在持续使用过程中和最终处置时所产生的预计未来现金流量，选择恰当的折现率对其进行折现后的金额加以确定。因此预计资产未来现金流量的现值，主要应当综合题考虑以下因素:(1)资产的预计未来现金流量;(2)资产的使用寿命;(3)折现率。

　　(一)资产未来现金流量的预计

　　1.预计资产未来现金流量的基础

　　建立在经企业管理层批准的最近财务预算或者预测数据之上。

　　2.预计资产未来现金流量应当包括的内容

　　(1)资产持续使用过程中预计产生的现金流入;

　　(2)为实现资产持续使用过程中产生的现金流入所必需的预计现金流出(包括为使资产达到预定可使用状态所发生的现金流出);

　　【提示】对于在建工程、开发过程中的无形资产等，企业在预计其未来现金流量时，应当包括预期为使该类资产达到预定可使用(或者可销售)状态而发生的全部现金流出数。

　　【例题•单选题】2016年12月31日，甲公司某在建工程项目的账面价值为4 600万元，预计至达到预定可使用状态尚需投入420万元。该项目以前未计提减值准备。由于市场发生了变化，甲公司于2016年年末对该在建项目进行减值测试，经测试表明：扣除继续在建所需投入因素预计未来现金流量现值为2 900万元，未扣除继续在建所需投入因素预计的未来现金流量现值为3 300万元。2016年12月31日，该项目的公允价值减去处置费用后的净额为3 000万元。甲公司于2016年年末对该在建工程项目应确认的减值损失金额为(　　)万元。

　　A.1 600

　　B.1 700

　　C.1 300

　　D.2 020

　　【答案】A

　　【解析】对于在建工程，企业在预计其未来现金流量时，应当考虑继续在建所需投入因素，所以其预计未来现金流量现值为2 900万元，公允价值减去处置费用后的净额为3 000万元，可收回金额为两者之中较高者3 000万元，该在建工程项目应确认的减值损失金额=4 600-3 000=1 600(万元)。

　　(3)资产使用寿命结束时，处置资产所收到或者支付的净现金流量。

　　每期净现金流量=每期现金流入-该期现金流出

　　4.预计资产未来现金流量的方法

　　(1)单一的未来每期预计现金流量

　　(2)期望现金流量法预计资产未来现金流量

　　(二)折现率的预计

　　为了资产减值测试的目的，计算资产未来现金流量现值时所使用的折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。该折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。

　　【例题•判断题】在资产减值测试中，计算资产未来现金流量现值时所采用的折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。(　　)

　　【答案】√

　　【解析】为了资产减值测试的目的，计算资产未来现金流量现值时所使用的折现率应当是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。

　　(三)资产未来现金流量现值的确定

　　(四)外币未来现金流量及其现值的确定

　　企业使用的资产所收到的未来现金流量为外币时，应按以下顺序确定资产未来现金流量的现值：

　　1.以外币(结算货币)表示的资产未来现金流量现值=∑(以结算货币表示的该资产所产生的未来现金流量×该结算货币适用的折现率相对应的折现系数)

　　2.以记账本位币表示的资产未来现金流量的现值=以外币(结算货币)表示的资产未来现金流量现值×计算资产未来现金流量现值当日的即期汇率

　　3.以记账本位币表示的资产未来现金流量的现值与资产公允价值减去处置费用后的净额相比较，确定其可收回金额，根据可收回金额与资产账面价值相比较，确定是否需要确认减值损失以及确认多少减值损失。

　　四、资产减值损失的确定及其账务处理

　　(一)资产减值损失的确定

　　资产可收回金额确定后，如果可收回金额低于其账面价值，企业应当将资产的账面价值减记至可收回金额，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。资产的账面价值是指资产成本扣减累计折旧(或累计摊销)和累计减值准备后的金额。资产减值损失确认后，减值资产的折旧或者摊销费用应当在未来期间作相应调整，以使该资产在剩余使用寿命内，系统地分摊调整后的资产账面价值(扣除预计净残值)。

　　【例题•单选题】2013年12月31日，甲公司某项固定资产计提减值准备前的账面价值为1 000万元，公允价值为980万元，预计处置费用为80万元，预计未来现金流量的现值为1 050万元。2013年12月31日，甲公司应对该项固定资产计提的减值准备为(　　)万元。

　　A.0

　　B.20

　　C.50

　　D.100

　　【答案】A

　　【解析】该固定资产公允价值减去处置费用后的净额=980-80=900(万元)，未来现金流量现值为1 050万元，可收回金额为两者中较高者，所以可收回金额为1 050万元，大于账面价值1 000万元，表明该固定资产未发生减值，不需计提减值准备。

　　【例题•单选题】某上市公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。2013年6月10日，该公司购入一台不需要安装的生产设备，支付价款和相关税费(不含增值税)总计100万元，购入后即达到预定可使用状态。该设备的预计使用寿命为10年，预计净残值为8万元，按照年限平均法计提折旧。2014年12月因出现减值迹象，对该设备进行减值测试，预计该设备的公允价值为55万元，处置费用为13万元;

　　如果继续使用，预计未来使用及处置产生现金流量的现值为59万元。假定计提减值后原预计使用寿命、预计净残值及摊销方法均不变。2015年该生产设备应计提的折旧为(　　)万元。

　　A.6

　　B.4.25

　　C.4.375

　　D.9.2

　　【答案】A

　　【解析】该设备2014年12月31日计提减值准备前的账面价值

　　=100-(100-8)÷10×1.5=86.2(万元)，可收回金额为59万元，计提减值准备后的账面价值为59万元;2015年该生产设备应计提的折旧=(59-8)÷8.5=6(万元)。

　　资产减值准则所规范的资产，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。但是，遇到资产处置、出售、对外投资、以非货币性资产交换方式换出、在债务重组中抵偿债务等情况，同时符合资产终止确认条件的，企业应当将相关资产减值准备予以转销。

　　【例题•多选题】下列资产中，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回的有(　　)。

　　A.在建工程

　　B.长期股权投资

　　C.可供出售金融资产中的债券投资

　　D.以成本模式计量的投资性房地产

　　【答案】ABD

　　【解析】选项C，可供出售金融资产中的债券投资，减值通过资产减值损失转回。

　　【例题•多选题】下列各项已计提的资产减值准备，在未来会计期间不得转回的有(　　)。

　　A.商誉减值准备

　　B.无形资产减值准备

　　C.固定资产减值准备

　　D.持有至到期投资减值准备

　　【答案】ABC

　　【解析】持有至到期投资、可供出售金融资产、贷记和应收款项、存货等资产计提的减值准备在持有期间可以转回;但固定资产、无形资产、投资性房地产(成本模式后续计量)、长期股权投资和商誉等资产计提的减值准备在持有期间不得转回。

　　(二)资产减值损失的账务处理

　　借：资产减值损失

　　贷：固定资产减值准备

　　无形资产减值准备

　　长期股权投资减值准备

　　投资性房地产减值准备

　　商誉减值准备等

　　【教材例8-4】沿用【例8-3】根据乙航运公司船舶减值测试结果，在20×0年末，船舶的账面价值为320 000 000元，可收回金额为219 300 000元，可收回金额低于账面价值100 700 000元。乙航运公司应当在20×0年末计提固定资产减值准备，确认相应的资产减值损失。账务处理如下：

　　借：资产减值损失——固定资产——船舶

　　100 700 000

　　贷：固定资产减值准备　　　　　　　　　　 100 700 000

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