五、综合题(本类题共2小题，第1小题18分，第2小题15分，共33分。凡要求计算的项目，除特别说明外，均列出计算过程，计算结果出现小数的，均保留小数点后两位。)

　　38甲公司为上市公司，主要从事机器设备的生产和销售，适用的所得税税率为25%，所得税采用资产负债表债务法核算，假定未来期间有足够的应纳税所得额用于抵扣可抵扣暂时性差异。除研发支出形成的无形资产外，甲公司其他相关资产的初始入账价值等于计税基础，且折旧或摊销方法、折旧或摊销年限均与税法规定相同。甲公司按照实现净利润的10%提取法定盈余公积。甲公司2012年度所得税汇算清缴于2013年5月31日完成，2012年度财务报告经董事会批准于2013年3月31日对外报出。

　　2013年3月1日，甲公司财务总监对2012年度的下列有关资产业务的会计处理提出疑问：(1)甲公司2012年发生了950万元广告费支出，发生时已作为销售费用计人当期损益。税法规定，该类支出不超过当年销售收入15%的部分允许当期税前扣除，超过部分允许向以后年度结转税前扣除。甲公司2012年实现销售收入5000万元。

　　该暂时性差异符合确认递延所得税资产的条件，但甲公司2012年12月31日未确认递延所得税资产。

　　(2)甲公司2012年发生研究开发支出共计500万元，其中研究阶段支出100万元，开发阶段不符合资本化条件的支出120万元，开发阶段符合资本化条件的支出280万元，甲公司当期摊销无形资产10万元。

　　甲公司2012年12月31日确认递延所得税资产33.75万元。

　　(3)2012年12月31日，甲公司A生产线发生永久性损害但尚未处置。A生产线账面原价为3000万元，累计折旧为2300万元，此前未计提减值准备，可收回金额为零。A生产线发生的永久性损害尚未经税务部门认定。

　　2012年12月31日，甲公司相关业务的会计处理如下：

　　①甲公司按可收回金额低于账面价值的差额计提固定资产减值准备700万元。

　　②甲公司对A生产线账面价值与计税基础之间的差额未确认递延所得税资产。

　　(4)甲公司于2012年1月2日用银行存款从证券市场上购人长江股份有限公司股票20000万股，并准备长期持有，每股购入价10元，另支付相关税费600万元，占长江公司股份的20%，能够对长江公司施加重大影响。2012年1月2日，长江公司可辨认净资产公允价值与其账面价值相等。长江公司2012年实现净利润5000万元，未分派现金股利，无其他所有者权益变动。2012年12月31日，长江公司股票每股市价为15元。甲公司将取得的长江公司的股票作为可供出售金融资产核算，甲公司会计处理如下：

　　借：可供出售金融资产—成本 200600

　　贷：银行存款 200600

　　借：可供出售金融资产—公允价值变动99400

　　贷：资本公积—其他资本公积 99400

　　借：资本公积—其他资本公积 24850

　　贷：递延所得税负债 24850

　　(5)2012年12月31日，甲公司无形资产账面价值中包括用于生产丙产品的专利技术。该专利技术系甲公司于2012年7月15日购入，人账价值为1200万元，预计使用寿命为5年，预计净残值为零，采用直线法按月摊销。自2012年第四季度以来，市场上出现更先进的生产丙产品的专利技术，甲公司预计丙产品市场占有率将大幅下滑。甲公司估计该专利技术的可收回金额为600万元。假定生产的丙产品期末全部形成库存商品，没有对外出售。

　　税法规定，无形资产的减值准备在发生实质性损失前不允许税前扣除。

　　2012年12月31日，甲公司相关业务的会计处理如下：

　　①甲公司计算确定该专利技术的累计摊销额为100万元，账面价值为1100万元。

　　②甲公司按该专利技术可收回金额低于账面价值的差额计提了无形资产减值准备500万元。

　　③甲公司对上述专利技术账面价值低于计税基础的差额，没有确认递延所得税资产。

　　(6)2012年12月10日，甲公司将一栋写字楼对外出租并采用公允价值模式进行后续计量。出租时该写字楼的账面余额为10000万元，已计提折旧2000万元(含2012年12月计提的折旧额)，出租时公允价值为12000万元，2012年12月31日，该写字楼的公允价值为l2200万元。甲公司相关业务的会计处理如下：

　　①2012年12月10日

　　借：投资性房地产—成本 12000

　　累计折旧 2000

　　贷：固定资产 10000

　　公允价值变动损益4000

　　②2012年12月31日

　　借：投资性房地产—公允价值变动 200

　　贷：公允价值变动损益 200

　　③甲公司确认递延所得税负债1050万元，并确认所得税费用1050万元。

　　要求：根据上述资料，逐项分析、判断甲公司上述相关业务的会计处理是否正确(分别注明该业务及其序号)，并简要说明理由;如不正确，编制有关调整会计分录(合并编制涉及“利润分配一未分配利润”的调整会计分录)。

　　【参考答案】请参考解析

　　【系统解析】

　　(1)事项(1)会计处理不正确。

　　理由：超标的广告费支出允许向以后年度结转且税前扣除，虽然无账面价值，但有计税基础，符合确认递延所得税资产的条件，应确认递延所得税资产。

　　调整分录：

　　借：递延所得税资产 50[(950-5000×15%)×25%]

　　贷：以前年度损益调整 50

　　(2)事项(2)会计处理不正确。

　　理由：甲公司2012年12月31日无形资产的账面价值=280-10=270(万元)，计税基础=270×150%=405(万元)，产生可抵扣暂时性差异135万元，但不符合确认递延所得税资产的条件，不能确认递延所得税资产，应将甲公司2012年12月31日确认递延所得税资产33.75万元冲回。

　　调整分录：

　　借：以前年度损益调整 33.75

　　贷：递延所得税资产 33.75

　　(3)事项(3)中：

　　会计处理①正确。

　　理由：因为固定资产发生永久性损害但尚未处置，所以应按账面价值全额计提减值准备。

　　会计处理②不正确。

　　理由：A生产线发生的永久性损害尚未经税务部门认定，所以固定资产的账面价值为零，计税基础为700万元，产生可抵扣暂时性差异金额700万元，应确认递延所得税资产175万元(700×25%)。

　　调整分录：

　　借：递延所得税资产 175

　　贷：以前年度损益调整 175

　　(4)事项(4)会计处理不正确。

　　理由：因能够对长江公司施加重大影响，应作为长期股权投资核算，不能作为可供出售金融资产核算。

　　调整分录：

　　借：长期股权投资—成本 200600

　　贷：可供出售金融资产—成本 200600

　　借：资本公积—其他资本公积 99400

　　贷：可供出售金融资产—公允价值变动99400

　　借：递延所得税负债 24850

　　贷：资本公积一其他资本公积 24850

　　借：长期股权投资一损益调整 1000

　　贷：以前年度损益调整 l000(5000×20%)

　　(5)事项(5)中：

　　会计处理①不正确。

　　理由：无形资产当月增加，当月摊销。所以截至2012年12月31日无形资产累计摊销额=1200÷5×6/12=120(万元)，账面价值=1200-120=1080(万元)。

　　调整分录：

　　借：库存商品 20(120—100)

　　贷：累计摊销 20会计处理②不正确。

　　理由：应计提无形资产减值准备=1080-600=480(万元)。

　　调整分录：

　　借：无形资产减值准备 20(500—480)

　　贷：以前年度损益调整 20

　　会计处理③不正确。

　　理由：应确认递延所得税资产=480×25%=120(万元)。

　　调整分录：

　　借：递延所得税资产 120

　　贷：以前年度损益调整 120

　　(6)事项(6)中：

　　会计处理①不正确。

　　理由：将自用房地产转为投资性房地产，出租日投资性房地产公允价值大于其账面价值的差额应记入“资本公积一其他资本公积”科目。调整分录：

　　借：以前年度损益调整4000

　　贷：资本公积一其他资本公积4000

　　会计处理②正确。

　　理由：投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量，公允价值变动应记人“公允价值变动损益”科目。

　　会计处理③不正确。

　　理由：出租日投资性房地产的公允价值大于其账面价值的差额应记入“资本公积一其他资本公积”科目，由此确认的递延所得税负债也应记人“资本公积一其他资本公积”科目。

　　调整分录：

　　借：资本公积一其他资本公积 1000 (4000×25%)

　　贷：以前年度损益调整 l000

　　(7)将“以前年度损益调整”科目余额转入“利润分配一未分配利润”科目并调整盈余公积

　　借：利润分配一未分配利润 1668.75

　　贷：以前年度损益调整 1668.75

　　借：盈余公积 166.88

　　贷：利润分配一未分配利润 166.88

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