2011中级会计职称《中级会计实务》预习讲义(19)

　　【例15-15】甲公司拥有乙公司60%有表决权股份，能够控制乙公司财务和经营决策。20×8年10月，甲公司将本公司生产的一批产品出售给乙公司，不含增值税销售价格为6 000 000元，成本为3 600 000元。至20×8年12月31日，乙公司尚未将该批产品对外出售。甲公司、乙公司适用的所得税税率均为25%。税法规定，企业取得的存货以历史成本作为计税基础。假定本例中从合并财务报表角度在未来期间能够产生足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差异。甲公司在编制合并财务报表时，应进行以下抵销处理：

　　借：营业收入 6 000 000

　　贷：营业成本 3 600 000

　　存货 2 400 000

　　进行上述抵销后，因上述内部交易产生的存货项目账面价值为3 600 000元，在其所属纳税主体(乙公司)的计税基础为6 000 000元，应当在合并财务报表中确认相关的所得税影响：

　　借：递延所得税资产[(6 000 000-3 600 000)×25%] 600 000

　　贷：所得税费用 600 000

　　【例19-4】假定P公司是S公司的母公司，假设20×8年S公司向P公司销售产品15 000 000元，S公司20×8年销售毛利率与20×7年相同(为20%)，销售成本为12 000 000元。P公司20×8年将此商品实现对外销售收入为18 000 000元，销售成本为12 600 000元;期末存货为12 400 000元(期初存货10 000 000元+本期购进存货15 000 000元-本期销售成本12 600 000元)，存货价值中包含的未实现内部销售损益为2 480 000元(1 240 000×20%)。

　　对存货的T型账户有影响的是销售成本12 600 000元

　　15 000 000是不含税的内部结算价

　　P公司编制合并财务报表时应进行如下抵销处理：

　　①调整期初(20×8年)未分配利润的金额

　　借：未分配利润——年初 2 000 000

　　贷：营业成本 2 000 000

　　②抵销本期(20×8年)内部销售收入和内部销售成本

　　借：营业收入 15 000 000

　　贷：营业成本 15 000 000

　　③抵销期末存货中包含的未实现内部销售损益(可能和递延所得税资产有联系)

　　借：营业成本 2 480 000

　　贷：存货 2 480 000

　　引申：08年S公司向P公司销售产品15 000 000元，销售成本12 000 000元，如果开具了增值税专用发票，款项未结。那么销售双方就形成了应收账款，应付账款，并且应收账款为含税价。应收账款按编制合并报表时要将内部销售形成的应收账款和应付账款抵销。

　　编制抵销分录为：

　　借：应付账款

　　贷：应收账款

　　如果计提了坏账准备，抵销分录为：

　　借：应收账款——坏账准备

　　贷：未分配利润——年初

　　第二节 合并资产负债表

　　三、编制合并资产负债表时应进行抵销处理的项目

　　(四)内部固定资产交易的抵销处理

　　1.在第一种类型的内部固定资产交易的情况下，即企业集团内部的母公司或子公司将自身生产的产品销售给企业集团内部的其他企业作为固定资产使用，这种类型的内部固定资产交易发生得比较多，也比较普遍。

　　(1)内部交易形成的固定资产在购入当期的抵销处理

　　(2)连续编制合并财务报表时内部交易形成固定资产的抵销处理

　　【例19-5】假定P公司是S公司的母公司，假设S公司以30 000 000元的价格将其生产的产品销售给P公司，其销售成本为27 000 000元，因该内部固定资产交易实现的销售利润为3 000 000元。P公司购买该产品作为管理用固定资产使用，按30 000 000元入账，对该固定资产按15年的使用寿命采用年限平均法计提折旧，预计净残值为0。该固定资产交易时间为20×8年1月1日，本章为简化抵销处理，假定P公司该内部交易形成的固定资产20×8年按12个月计提折旧。

　　20×8年编制合并财务报表时，应当编制如下抵销分录进行处理

　　站在合并的角度，计提折旧的基数为27 000 000，但站在个别财务报表的角度，计提折旧的基数是30 000 000，那么每年多计提折旧200 000，相当于本期发现本期的会计差错，所以要将内部销售固定资产形成的差错以及由于内部销售多计提的折旧进行抵销。

　　①抵销内部销售固定资产的分录

　　借：营业收入 30 000 000

　　贷：营业成本 27 000 000

　　固定资产——原价 3 000 000

　　②抵销内部销售固定资产本期多计提的折旧

　　借：固定资产——累计折旧 200 000

　　贷：管理费用 200 000

　　20×9年(第2年)编制合并财务报表时，应当编制如下抵销分录进行处理

　　①本期发现前期的会计差错

　　借：未分配利润——年初 3 000 000

　　贷：固定资产——原价 3 000 000

　　②本期发现前期的会计差错

　　借：固定资产——累计折旧 200 000

　　贷：未分配利润——年初 200 000

　　③本期发现本期的会计差错

　　借：固定资产——累计折旧 200 000

　　贷：管理费用 200 000

　　引申：

　　1.如果该固定资产开具了增值税专用发票，全部的抵销分录没有变化。

　　2.如果这台设备需要安装调试，并且购买方发生了安装调试费，那么这部分费用不用编制抵销分录;

　　3.要注意交易时间，一般对于固定资产，按原则本期增加的固定资产本期不提折旧，下月开始计提折旧。对于本题，该固定资产交易时间为20×8年1月1日，如果题目中没有说明2008年按12个月计提折旧，那么2008年抵销的多计提的折旧就要按照11个月来计算。2009年抵销分录中调整上年多计提的折旧也要按照11个月来计算。

　　4.2×10年，抵销分录①，③不变，但以前期间多计提了两年的折旧，因此抵销分录②中就应当抵销400 000。