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　　备考指导七、长期股权投资核算方法的转换

 

　　图示：不考虑特殊因素，持股比例在20%以下、公允价值不能可靠计量的股权投资或持股比例在50%以上的股权投资，一般采用成本法核算;持股比例为20%至50%的股权投资，一般采用权益法核算。

　　·成本法转为权益法，分为两种情况，一种是增资导致成本法转权益法，如图中箭头①所示，另一种是减资导致成本法转权益法，如图中箭头②所示;

　　·权益法转为成本法，也分为两种情况，一种是增资导致权益法转成本法，如图中箭头③所示，一种是减资导致权益法转为成本法，如图中箭头④所示。

　　(一)成本法转为权益法

　　长期股权投资的核算由成本法转为权益法时，应以成本法下长期股权投资的账面价值作为按照权益法核算的初始投资成本，并在此基础上比较该初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，确定是否需要对长期股权投资账面价值进行调整。

　　1.增资：总的思路是"追溯"调整。即对原持有的长期股权投资按权益法进行调整。

　　(1)原持有的长期股权投资的处理

　　·初始投资成本的调整(原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额之间的差额)：

　　①属于通过投资作价体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值;

　　②属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。

　　·两次投资期间的调整(对于原取得投资后至再次投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分)：

　　①属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。

　　②属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入资本公积--其他资本公积。

　　(2)新增长期股权投资的处理

　　对于新取得的股权部分，应比较新增投资的成本与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，其中投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值;投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入。

　　2.减资：即因处置投资等导致对被投资单位的影响能力由控制转为具有重大影响或实施共同控制的。思路是如果两次投资期间，仅仅是被投资方净利润的变动，没有引起其他资本公积变动的事项，在被投资方可辨认净资产公允价值变动时，只需要追溯净利润的变动部分，其他资本公积不需要追溯调整。

　　(二)权益法转为成本法

　　1.增资：因追加投资等导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司的投资的--应将权益法改为成本法，属于多次交易达到企业合并的情况之一。

　　不需对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整，应当以购买日之前所持被购买方的股权投资的账面价值与购买日新增投资成本之和，作为该项投资的初始投资成本;购买日之前持有的被购买方的股权涉及其他综合收益的，应当在处置该项投资时将与其相关的其他综合收益(例如，可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的部分)转入当期投资收益。

　　2.减资：因减少投资等原因导致对被投资单位不再具有共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的--应将权益法改为成本法。

　　(1)转换时--应以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的初始投资成本。注意明细账的结转。

　　(2)以后期间，按成本法处理。

　　小结：

　　成本法转权益法，均需要“追溯”调整;

　　权益法转成本法，均不需要“追溯”调整。

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